Impuesto sobre tributo ¿válido?

INCLUSIÓN DE TRIBUTOS

A partir del 1o de enero de 2011, los contribuyentes del impuesto sobre erogaciones por remuneraciones al trabajo personal (ISERTP) previsto en el Código Financiero para el Estado de Veracruz de Ignacio de la Llave (CFV) vieron incrementada su carga fiscal con el llamado impuesto adicional para el fomento de la educación (IAFE), a razón de una tasa del 15% aplicable sobre el monto causado del ISERTP del mismo período.

Si bien dentro del sistema fiscal mexicano se permite dentro de la base para la determinación de ciertos tributos la inclusión de diversos impuestos y derechos, también lo es que, para ello es necesario que tales elementos guarden relación con el bien o servicio objeto de la operación, al formar parte del precio real de aquél.

Ejemplos de tal inclusión tenemos:

En los modelos señalados existe una relación entre el objeto de cada tributo con los elementos que componen su base, es decir, al formar parte del precio reflejado en la factura se justifica legalmente esa inclusión, al ser indicativos de la capacidad económica real del contribuyente en términos del artículo 31, fracción IV Constitucional, tal y como lo resolvió la Suprema Corte de Justicia de la Nación (SCJN), en los criterios del tenor literal siguiente: 

VALOR AGREGADO. EL ARTÍCULO 12 DE LA LEY DEL IMPUESTO RELATIVO, VIGENTE EN 2004, NO VIOLA EL PRINCIPIO DE PROPORCIONALIDAD TRIBUTARIA. El hecho imponible en el impuesto al valor agregado, conforme al artículo 1o. de la Ley que lo regula, lo constituyen la enajenación de bienes, la prestación de servicios, la concesión del uso o goce temporal de bienes y la importación de bienes y servicios, actos que originan la obligación jurídico-tributaria. Ahora bien, la circunstancia de que el artículo 12 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, vigente en 2004, establezca que para calcular el tributo, tratándose de enajenaciones, se considerará como valor el precio o la contraprestación pactados, así como las cantidades que el causante hubiere pagado por otros impuestos, derechos, intereses, penas convencionales o cualquier otro concepto, no viola el principio de proporcionalidad tributaria previsto en el artículo 31, fracción IV, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, pues la inclusión de tales cantidades en la base del tributo fue con el propósito de que la tasa prevista en la ley se aplique tomando en cuenta las condiciones objetivas en que el sujeto pasivo del tributo enajena los bienes o presta los servicios materia de la imposición en favor de las personas a quienes se les traslada o repercute el impuesto. Además, tales impuestos, derechos, intereses, penas convencionales o cualquier otro concepto, constituyen algunos de los múltiples factores que determinan el precio total de una mercancía o la contraprestación que debe otorgarse por recibir un servicio, razón por la cual es necesaria su inclusión en la base del impuesto, pues al gravar el consumo de los bienes y servicios tiene que hacerlo de manera tal que la tasa se aplique sobre un valor que refleje las condiciones reales en que se adquieren los productos o se contratan los servicios.

1a. CLXXXI/2005

Amparo en revisión 349/2005. Vinoteca México, S.A. de C.V. y otra. 18 de mayo de 2005. Cinco votos. Ponente: Sergio A. Valls Hernández. Secretario: Enrique Luis Barraza Uribe.

Amparo en revisión 1226/2005. Selectroama, S.A. de C.V. y otra. 28 de septiembre de 2005. Unanimidad de cuatro votos. Ausente: Juan N. Silva Meza. Ponente: Juan N. Silva Meza; en su ausencia hizo suyo el asunto José Ramón Cossío Díaz. Secretario: Eligio Nicolás Lerma Moreno.

Amparo en revisión 1029/2005. Supermercados Internacionales Heb, S.A. de C.V. 4 de noviembre de 2005. Cinco votos. Ponente: Juan N. Silva Meza. Secretaria: Guadalupe Robles Denetro.

Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Novena Época, Tomo XXIII, enero de 2006, pág. 757.

TENENCIA O USO DE VEHÍCULOS. EL ARTÍCULO 1o.-A, FRACCIÓN II, DE LA LEY DEL IMPUESTO RELATIVO, AL INCLUIR EN LA BASE PARA SU CÁLCULO LAS CONTRIBUCIONES QUE PRECISA, NO TRANSGREDE EL PRINCIPIO DE PROPORCIONALIDAD TRIBUTARIA (LEGISLACIÓN VIGENTE EN 2005). Del precepto citado se advierte que la base del impuesto sobre tenencia o uso de vehículos se integra por el precio de su enajenación, incluyendo el equipo opcional común o de lujo, el impuesto al valor agregado y las demás contribuciones que deban cubrirse por su enajenación o importación, sin disminuir el monto de descuentos, rebajas o bonificaciones. Ahora bien, si se toma en cuenta que el objeto del impuesto es gravar la tenencia o uso de vehículos, es indudable que el hecho de que el artículo 1o.-A, fracción II, de la ley de referencia considere dentro de la base para su cálculo el impuesto al valor agregado y las demás contribuciones, no transgrede el principio de proporcionalidad tributaria contenido en el artículo 31, fracción IV, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, en virtud de que estos elementos, al formar parte del precio reflejado en la factura, son indicativos de la capacidad económica del contribuyente.

1a./J. 40/2006

Amparo en revisión 1262/2005. Rodríguez de la Vega y Compañía, S.C. 28 de septiembre de 2005. Unanimidad de cuatro votos. Ausente: Juan N. Silva Meza. Ponente: José Ramón Cossío Díaz. Secretario: Roberto Lara Chagoyán.

Amparo en revisión 1490/2005. Margarita Velázquez Colín. 4 de noviembre de 2005. Cinco votos. Ponente: Olga Sánchez Cordero de García Villegas. Secretaria: Beatriz J. Jaimes Ramos.

Amparo en revisión 1531/2005. Guardia Civil de Occidente, S.A. de C.V. y otras. 4 de noviembre de 2005. Cinco votos. Ponente: Olga Sánchez Cordero de García Villegas. Secretaria: Beatriz J. Jaimes Ramos.

Amparo en revisión 2130/2005. Rolando Rendón Alanís. 8 de febrero de 2006. Cinco votos. Ponente: Sergio A. Valls Hernández. Secretaria: Paola Yaber Coronado.

Amparo en revisión 36/2006. Víctor Manuel Álvarez Ramírez. 15 de febrero de 2006. Cinco votos. Ponente: Olga Sánchez Cordero de García Villegas. Secretaria: Beatriz J. Jaimes Ramos.

Tesis de jurisprudencia 40/2006. Aprobada por la Primera Sala de este Alto Tribunal, en sesión de siete de junio de dos mil seis.

Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Novena Época, Tomo XXIV, julio de 2006, pág. 306.

PRODUCCIÓN Y SERVICIOS. EL ARTÍCULO 14 DE LA LEY DEL IMPUESTO ESPECIAL RELATIVO, AL INCLUIR EN LA BASE PARA SU CÁLCULO LAS CONTRIBUCIONES Y APROVECHAMIENTOS QUE PRECISA, NO VIOLA EL PRINCIPIO DE PROPORCIONALIDAD TRIBUTARIA (LEGISLACIÓN VIGENTE EN 2004). Conforme al artículo 1o. de la Ley del Impuesto Especial sobre Producción y Servicios, el hecho imponible del gravamen lo constituyen la enajenación en territorio nacional o, en su caso, la importación definitiva de bienes y la prestación de los servicios señalados en tal ordenamiento. Ahora bien, la circunstancia de que el artículo 14 de la citada Ley, vigente en 2004, establezca que para calcular el tributo, tratándose de importaciones de bienes, se considerará el valor utilizado para los fines del impuesto general de importación, adicionado con el monto de las contribuciones y aprovechamientos que se tengan que pagar con motivo de la importación, a excepción del impuesto al valor agregado, no viola el principio de proporcionalidad tributaria previsto en el artículo 31, fracción IV, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, ya que la inclusión de tales cantidades en la base del tributo fue con el propósito de que la tasa establecida en la ley se aplique tomando en cuenta las condiciones objetivas en que el sujeto pasivo del tributo importa los bienes materia de la imposición; esto es, tales impuestos, contribuciones y aprovechamientos, entre otros, constituyen factores que determinan el valor total de una mercancía, razón por la cual es necesaria su inclusión en la base del impuesto, pues al gravar la importación de los bienes debe aplicarse la tasa sobre un valor que refleje las condiciones reales en que se importan los productos, en tanto que ello es indicativo de la capacidad contributiva del gobernado.

1a. LXXXIII/2006

Amparo en revisión 254/2006. Embotelladora Poza Rica, S.A. de C.V. 22 de marzo de 2006. Cinco votos. Ponente: José de Jesús Gudiño Pelayo. Secretaria: Andrea Nava Fernández del Campo.

Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Novena Época, Tomo XXIII, mayo de 2006, pág. 271.

Los anteriores criterios sirven para tener una noción de la postura de nuestros tribunales relativa a incluir en la base ciertos impuestos u otras contribuciones.

¿CONSTITUCIONAL EL IAFE?

Primero es menester recordar los elementos de toda contribución:

• sujeto pasivo (persona física o moral destinataria de cada tributo)
• objeto (hipótesis normativa o hecho generador de la contribución)
• tasa o tarifa (unidad aritmética utilizada para efectuar el cálculo y la determinación del impuesto)
• base gravable (proporción de ingreso, rendimiento o utilidad gravable)

En cuanto al IAFE su objeto es realizar pagos por concepto de impuestos y derechos establecidos en las disposiciones de carácter tributario. El sujeto pasivo será quien realice el pago por tales conceptos.

Su base es el importe de los pagos por concepto de impuestos y derechos estatales a una tasa del 15% (artículo 134 del CFV).

La SCJN al interpretar el artículo 31, fracción IV Constitucional estableció tres controles para reconocer la validez de un tributo, a saber, que sea:

• destinado al gasto público
• establecido en ley
• proporcional y equitativo

La proporcionalidad significa que las contribuciones deben estar en concordancia con la capacidad económica de los sujetos pasivos.

El principio de capacidad contributiva es la potencialidad real de contribuir al gasto público que el legislador atribuye al sujeto pasivo del impuesto de que se trate, se vincula con quien soporta la carga tributaria.

Por su parte, el hecho imponible de todo tributo es el reflejo de una actividad económica que fundamenta la capacidad contributiva del contribuyente.

Actividad económica es cualquier proceso que permite la generación de riqueza dentro de una comunidad (ciudad, región, país) mediante la extracción, transformación y distribución de los recursos naturales, bienes o servicios, teniendo como finalidad la satisfacción de las necesidades humanas.

Luego entonces, en el caso del IAFE, el pago de impuestos y derechos no puede considerarse una actividad económica por la cual el sujeto pasivo obtiene riqueza, y en ese orden de ideas no existe relación alguna entre el hecho imponible y la capacidad contributiva real del contribuyente.

Es inadmisible que los elementos de las contribuciones no tengan estrecha relación, porque al estar desligados jamás se conocerá la verdadera aptitud del sujeto pasivo para contribuir al gasto público, y en ese tenor se llegaría al absurdo de gravar en exceso.

El IAFE es desproporcional porque no existe congruencia con su objeto, base y la capacidad contributiva del causante, transgrediendo el artículo 31, fracción IV Constitucional, al incluir elementos para su base que no son indicativos de la aptitud económica real del sujeto pasivo.

COROLARIO

Es deber de todos los mexicanos contribuir al gasto público, pero sólo podrá hacerse en función de su capacidad económica, aportando al fisco una parte justa y adecuada de sus ingresos sin llegar al extremo de que su aportación represente el total de su patrimonio, pues de ser así las contribuciones se utilizarían como medios confiscatorios.