1. Generalidades
2. Tratamiento fiscal
3. Casos prácticos
3.1. Adquisiciones en dólares
3.1.1. Desde una cuenta bancaria en moneda extranjera 3.1.1.1. Control contable y fiscal
3.1.1.2. Ganancia y pérdida cambiaria
3.1.1.3. Montos deducibles y acreditables
3.1.2. Cuando se adquiere la moneda extranjera
3.1.2.1. Control contable y fiscal
3.1.2.2. Ganancia y pérdida cambiaria
3.1.2.3. Montos deducibles y acreditables
3.2. Ingresos en euros
3.2.1. Control fiscal
3.2.1.1. Ganancia y pérdida cambiaria fiscal
3.2.2. Control contable
3.2.2.1. Ganancia y pérdida cambiaria contable
4. Conclusiones
1. Generalidades
Cada vez es más común para las empresas el realizar operaciones en monedas distintas al peso, debido a la apertura comercial mundial.
Cuando una operación, ya sea de compra, venta o préstamo, se pacte en moneda extranjera, generará una utilidad o pérdida para el contribuyente, derivado de la variación en el tipo de cambio (T.C.) de la divisa pactada y la moneda nacional.
Dicha variación, conocida como ganancia o pérdida por fluctuación cambiaria, puede tener considerables efectos en las finanzas de una empresa, y por consiguiente importantes repercusiones en materia fiscal.
Para determinar cuándo se obtiene una ganancia cambiaria o pérdida cambiaria, no solo se atenderá a la fluctuación de la moneda extranjera, sino también a la naturaleza de la operación que se hubiera realizado como se muestra en el siguiente cuadro:
| Cuentas de naturaleza | ||
| Deudora(Bancos, clientes, deudores diversos, etc.) | Acreedora(Proveedores, acreedores a corto o largo plazo, etc.) | |
| Ganancia cambiaria | El tipo de cambio vigente a la fecha de liquidación o valuación (1) de una operación, es superior al tipo de cambio aplicable a la fecha del registro inicial de dicha operación | El tipo de cambio vigente a la fecha de liquidación o valuación (1) de una operación, es inferior al tipo de cambio aplicable a la fecha del registro inicial de dicha operación |
| Pérdida cambiaria | El tipo de cambio vigente a la fecha de liquidación o valuación (1) de una operación, es inferior al tipo de cambio aplicable a la fecha del registro inicial de dicha operación | El tipo de cambio vigente a la fecha de liquidación o valuación (1) de una operación, es superior al tipo de cambio aplicable a la fecha del registro inicial de dicha operación |
Nota: (1) Será la valuación que se efectúe al cierre contable y/o fiscal de los estados financieros
Los efectos por fluctuación cambiaria, se verán reflejados en los mismos casos, tanto para el aspecto contable como para el fiscal, no obstante, en algunos supuestos podrán existir diferencias en ambos casos, derivadas del tipo de cambio que se considere para cada registro (art. 86, fracción I de la Ley del Impuesto sobre la Renta ?LISR?).
Esto es así pues contablemente serán diversos los aspectos que cada empresa evalúa para fijar la paridad que se tomará para el registro de sus operaciones en moneda extranjera.
2. Tratamiento fiscal
Para determinar los impuestos a cargo de una empresa, las transacciones que se pacten en moneda extranjera deberán valuarse al tipo de cambio en que se hubiera adquirido la moneda extranjera de que se trate y no habiendo adquisición, se estará al tipo de cambio que el Banco de México (BM) publique en el Diario Oficial de la Federación (DOF) el día anterior a aquél en que se causen las contribuciones. Los días en que el BM no publique tipo de cambio, se aplicará el último publicado con anterioridad al día en que se causen las contribuciones (artículo 20 del Código Fiscal de la Federación -CFF-).
Esta disposición será la norma general para valuar las operaciones en divisas extranjeras, pero adicionalmente deberá estarse a lo que en materia particular establezca la legislación aplicable a cada contribución.
Para el impuesto sobre la renta (ISR) se prevé el mismo tratamiento de los intereses, a las ganancias o pérdidas cambiarias, incluyendo las correspondientes al principal y al interés mismo (art. 9, penúltimo párrafo de la LISR).
Conforme a dicha disposición, el tratamiento para cada contribuyente es el siguiente:
| Contribuyente | Tratamiento |
| Personas morales | La ganancia cambiaria será un ingreso acumulable para el ISR y la pérdida cambiara una deducción autorizada (arts. 20, fracción X y 29, fracción IX de la LISR) |
| Personas físicas por actividades empresariales o profesionales | No tiene efectos fiscales ya que los ingresos y las deducciones se aplican conforme son efectivamente cobrados y pagados valuados al tipo de cambio de la fecha del pago |
Si bien el CFF establece que para determinar las contribuciones, se estará al tipo de cambio de adquisición de la moneda extranjera en cuestión (cuando se dé este supuesto), también debe considerarse que la LISR establece: la pérdida cambiaria no podrá exceder de la que resultaría de considerar el tipo de cambio publicado en el DOF (el día inmediato anterior), correspondiente al día en el cual se sufra la pérdida. Es decir, aun cuando se obtuviera una pérdida cambiaria de $1,000.00 como resultado de aplicar el tipo de cambio de adquisición, si la pérdida determinada con base en el T.C. publicado en el DOF hubiera sido de $920.00, para efectos fiscales se considerará ésta última. Para determinar la ganancia cambiaria no se tendrán limitantes.
Es decir, en los casos en que sí exista adquisición de moneda se estará a lo siguiente:
| Supuesto | La pérdida cambiaria | La ganancia cambiaria | ||
| Tipo de cambio en que se hubiera adquirido la moneda extranjera | > | Tipo de cambio publicado en el DOF (el día inmediato anterior) | Se limitará considerando el T.C. publicado en el DOF. Si bajo este ajuste se generara una ganancia cambiaria, no se le dará efecto fiscal y se considerará como pérdida cambiaria cero | Se determinará considerando el T.C. en que se hubiera adquirido la moneda extranjera |
| Se determinará considerando el T.C. en que se hubiera adquirido la moneda extranjera | ||||
| < | ||||
El impuesto empresarial a tasa única (IETU) y el impuesto al valor agregado (IVA), se causan conforme las contraprestaciones sean efectivamente cobradas o pagadas, por lo tanto la ganancia o pérdida cambiaria no tendrá ningún efecto para estos impuestos (arts. 1-B de la Ley del Impuesto al Valor Agregado ?LIVA? y Tercero de la Ley del Impuesto Empresarial a Tasa Única ?LIETU?).
Así, cuando el ingreso proveniente de una operación pactada en moneda extranjera se encuentre gravado para el IETU, se considerará como monto gravado el efectivamente cobrado en su equivalente en moneda nacional, considerando el T.C. de la fecha en que sea efectivamente cobrada la transacción.
Tratándose de un gasto deducible para el IETU, el importe a considerar será el efectivamente erogado conforme a la paridad existente a la fecha de liquidación de la operación.
Para determinar el IVA, se aplicarán estos mismos criterios ya sea para el IVA trasladado por el contribuyente o el que le hubieran trasladado al mismo.
3. Casos prácticos
Para comprender mejor los efectos fiscales aplicables a la fluctuación cambiaria determinada por una persona moral del régimen general, se tomarán los siguientes ejemplos
3.1. Adquisiciones en dólares
3.1.1. Desde una cuenta bancaria en moneda extranjera
La empresa ?Laminados de Aluminio, S.A. de C.V?, desea elaborar el auxiliar de la cuenta de su proveedor ?Importación de Aluminio, S. de R.L. de C.V.?, para determinar la ganancia y pérdida cambiaria contable y fiscal a considerar por las compras a crédito de junio y julio de 2009.
La empresa ?Laminados de Aluminio, S.A. de C.V?, tiene una cuenta de cheques en dólares desde la cual efectúa los pagos a su proveedor a una cuenta en dólares de éste en la fecha de vencimiento de cada factura. Contablemente se registra la compra a crédito al mismo tipo de cambio que el fiscal, es decir, el publicado en el DOF el día inmediato anterior a la fecha de cada operación. Sin embargo, como los pagos los realiza directamente con su cuenta en dólares, no hay efecto cambiario a la fecha del pago (es decir el cargo a la cuenta de proveedores se realiza al tipo de cambio que se encuentre valuado el pasivo correspondiente) y bastará con revaluar los saldos de las cuentas por cobrar, pagar y de bancos al T.C. al cierre de cada mes.
3.1.1.1. Control contable y fiscal
Auxiliar de proveedores en moneda extranjera
| En moneda extranjera | En moneda nacional | |||||||
| Registro contable | ||||||||
| Fecha | Concepto | Debe | Haber | Saldo | Tipo de cambio contable | Debe | Haber | Saldo |
| 01-Jun | Compra de mercancía factura AF4568 | 3,568.00 | 3,568.00 | $13.2337 | $0.00 | $47,217.84 | $47,217.84 | |
| 04-Jun | Liquidación de la factura AF4568 | 3,568.00 | 0.00 | 13.2337 | 47,217.84 | 0.00 | 0.00 | |
| 10-Jun | Compra de mercancía factura AF4965 | 4,856.00 | 4,856.00 | 13.4500 | 0.00 | 65,313.20 | 65,313.20 | |
| 15-Jun | Compra de mercancía factura AF5236 | 1,354.00 | 6,210.00 | 13.4581 | 0.00 | 18,222.27 | 83,535.47 | |
| 19-Jun | Pago parcial de la factura AF4965 | 2,428.00 | 3,782.00 | 13.4500 | 32,656.60 | 0.00 | 50,878.87 | |
| 23-Jun | Compra de mercancía factura AF5485 | 2,548.00 | 6,330.00 | 13.3248 | 0.00 | 33,951.59 | 84,830.46 | |
| 26-Jun | Liquidación de la factura AF4965 | 2,428.00 | 3,902.00 | 13.4500 | 32,656.60 | 0.00 | 52,173.86 | |
| 30-Jun | Revaluación de saldos | 3,902.00 | 13.2023 | 658.49 | 0.00 | 51,515.37 | ||
| 03-Jul | Liquidación de la factura AF5236 | 1,354.00 | 2,548.00 | 13.2023 | 17,875.91 | 0.00 | 33,639.46 | |
| 08-Jul | Pago de la factura AF5485 | 1,274.00 | 1,274.00 | 13.2023 | 16,819.73 | 0.00 | 16,819.73 | |
| 14-Jul | Liquidación de la factura AF5485 | 1,274.00 | 0.00 | $13.2023 | 16,819.73 | 0.00 | $0.00 | |
| Sumas | 12,326.00 | 12,326.00 | $164,704.90 | $164,704.90 | ||||
Auxiliar de la cuenta de bancos en moneda extranjera
| En moneda extranjera | En moneda nacional | |||||||
| Registro contable | ||||||||
| Fecha | Concepto | Debe | Haber | Saldo | Tipo de cambio | Debe | Haber | Saldo |
| 31-May | Saldo inicial | 86,000.00 | $13.2337 | $1,138,098.20 | ||||
| 04-Jun | Liquidación de la factura AF4568 | 3,568.00 | 82,432.00 | 13.2337 | $47,217.84 | 1,090,880.36 | ||
| 19-Jun | Pago parcial de la factura AF4965 | 2,428.00 | 80,004.00 | 13.4500 | 32,656.60 | 1,058,223.76 | ||
| 26-Jun | Liquidación de la factura AF4965 | 2,428.00 | 77,576.00 | 13.4500 | 32,656.60 | 1,025,567.16 | ||
| 30-Jun | Revaluación de saldos | 77,576.00 | 13.2023 | 1,385.54 | 1,024,181.62 | |||
| 03-Jul | Liquidación de la factura AF5236 | 1,354.00 | 76,222.00 | 13.2023 | 17,875.91 | 1,006,305.71 | ||
| 08-Jul | Pago de la factura AF5485 | 1,274.00 | 74,948.00 | 13.2023 | 16,819.73 | 989,485.98 | ||
| 14-Jul | Liquidación de la factura AF5485 | 1,274.00 | 73,674.00 | 13.2023 | $16,819.73 | 972,666.25 | ||
| 31-Jul | Revaluación de saldos | 73,674.00 | $13.2643 | $4,567.79 | $977,234.04 | |||
Fluctuación fiscal
Como el IETU y el IVA se causan con base en flujo de efectivo, las operaciones deberán valuarse al T.C. de la fecha de pago. Esta misma situación aplicaría en el ISR tratándose de personas físicas con actividades empresariales y profesionales.
Sin embargo, tratándose de personas morales deben considerar que para efectos del ISR, registrarán la operación al T.C. vigente en la fecha en que aquella se realice, y darán a la fluctuación cambiaria el mismo tratamiento que a los intereses.
| En moneda extranjera | En moneda nacional | |||||||
| Control fiscal | ||||||||
| Fecha | Concepto | Debe | Haber | Saldo | Tipo de cambio fiscal | Debe | Haber | Saldo |
| 01-Jun | Compra de mercancía factura AF4568 | 3,568.00 | 3,568.00 | $13.2337 | $0.00 | $47,217.84 | $47,217.84 | |
| 04-Jun | Liquidación de la factura AF4568 | 3,568.00 | 0.00 | 13.2609 | 47,314.89 | 0.00 | (97.05) | |
| 04-Jun | Ajuste por fluctuación cambiaria | 0.00 | 0.00 | 97.05 | 0.00 | |||
| 10-Jun | Compra de mercancía factura AF4965 | 4,856.00 | 4,856.00 | 13.4500 | 0.00 | 65,313.20 | 65,313.20 | |
| 15-Jun | Compra de mercancía factura AF5236 | 1,354.00 | 6,210.00 | 13.4581 | 0.00 | 18,222.27 | 83,535.47 | |
| 19-Jun | Pago de la factura AF4965 | 2,428.00 | 3,782.00 | 13.4698 | 32,704.67 | 0.00 | 50,830.80 | |
| 19-Jun | Ajuste por fluctuación cambiaria | 3,782.00 | 0.00 | 48.07 | 50,878.87 | |||
| 23-Jun | Compra de mercancía factura AF5485 | 2,548.00 | 6,330.00 | 13.3248 | 0.00 | 33,951.59 | 84,830.46 | |
| 26-Jun | Liquidación de la factura AF4965 | 2,428.00 | 3,902.00 | 13.3051 | 32,304.78 | 0.00 | 52,525.68 | |
| 26-Jun | Ajuste por fluctuación cambiaria | 3,902.00 | 351.82 | 0.00 | 52,173.86 | |||
| 30-Jun | Revaluación de saldos | 3,902.00 | 13.2023 | 658.49 | 0.00 | 51,515.37 | ||
| 03-Jul | Liquidación de la factura AF5236 | 1,354.00 | 2,548.00 | 13.0972 | 17,733.61 | 0.00 | 33,781.76 | |
| 03-Jul | Ajuste por fluctuación cambiaria | 2,548.00 | 142.30 | 0.00 | 33,639.46 | |||
| 08-Jul | Pago de la factura AF5485 | 1,274.00 | 1,274.00 | 13.2547 | 16,886.49 | 0.00 | 16,752.97 | |
| 08-Jul | Ajuste por fluctuación cambiaria | 1,274.00 | 0.00 | 66.76 | 16,819.73 | |||
| 14-Jul | Liquidación de la factura AF5485 | 1,274.00 | 0.00 | $13.7052 | 17,460.42 | 0.00 | (640.69) | |
| 14-Jul | Ajuste por fluctuación cambiaria | 0.00 | 0.00 | 640.69 | $0.00 | |||
| Sumas | 12,326.00 | 12,326.00 | $165,557.47 | $165,557.47 | ||||
Respecto de la revaluación del saldo de la cuenta de bancos, al considerarse el T.C. publicado en el DOF, los resultados contables y fiscales serán los mismos.
3.1.1.2. Ganancia y pérdida cambiaria
A continuación se ilustra cómo se obtiene la ganancia o pérdida cambiaria del mes de junio para efectos fiscales.
La fluctuación cambiaria de julio se determinaría aplicando el mismo procedimiento.
Para efectos de un primer ejemplo, se determinará la fluctuación cambiaria correspondiente a la factura AF4568, la cual se pagó en una sola exhibición en el mismo mes.
Tratándose de documentos que se pagan en varias exhibiciones, como en el caso de la factura AF4965, se tiene que determinar la fluctuación que se va generando al realizar cada pago. En el ejemplo, el valor de la factura es de 4,856.00 dólares y se realizaron dos pagos por 2,428.00 dólares cada uno. Cabe precisar que la factura fue liquidada en el mes en que fue expedida.
El efecto neto de esta operación es de $303.75, toda vez que por el primer pago se obtuvo una pérdida de $48.07, pero en el segundo se obtuvo una ganancia cambiaria por $351.82.
Al cierre de cada mes, es menester efectuar la revaluación de los saldos de las cuentas en moneda extranjera, considerando el tipo de cambio publicado en el DOF el día inmediato anterior a la fecha de cierre. El saldo al 30 de junio de 2009 de la cuenta de proveedores en moneda extranjera asciende a 3,902.00 dólares, y se integra por los siguientes documentos:
Asimismo, deberá revaluarse el saldo de la cuenta de bancos en moneda extranjera al cierre de junio conforme a lo siguiente:
Pérdida cambiaria
| Concepto | Importe | |
| Saldo en dólares al 30 de junio de 2009 | 77,576.00 | |
| Por: | T.C. al cierre de junio | $13.2023 |
| Igual: | Equivalente en M.N. | 1,024,181.62 |
| Contra: | Saldo en libros en M.N. al 30 de junio 2009 (previo a la revaluación) | 1,025,567.16 |
| Igual: | Pérdida cambiaria | $1,385.54 |
El resumen de las operaciones del mes de junio es el siguiente:
Ganancia por fluctuación cambiaria
| Concepto | Contable | Fiscal | |
| Más: | Liquidación de la factura AF4965 | $0.00 | $351.82 |
| Más: | Revaluación de saldos proveedores | 658.49 | 658.49 |
| Igual: | Ganancia por fluctuación cambiaria | $658.49 | $1,010.31 |
Pérdida por fluctuación cambiaria
| Concepto | Contable | Fiscal | |
| Liquidación de la factura AF4568 | $0.00 | ($97.05) | |
| Más: | Revaluación de saldos bancos | (1,385.54) | (1,385.54) |
| Más: | Pago de la factura AF4965 | 0.00 | (48.07) |
| Igual: | Pérdida por fluctuación cambiaria | ($1,385.54) | ($1,530.66) |
Como se observa, los resultados obtenidos para efectos contables varían respecto a los fiscales.
3.1.1.3. Montos deducibles y acreditables
Los importes deducibles para el ISR, IETU y la base sobre la cual el proveedor traslado el IVA (acreditable para ?Laminados de Aluminio, S.A. de C.V?) son los siguientes en cada operación:
Compras realizadas en junio que serán deducibles en ISR vía costo de ventas (1)
| Fecha | Concepto | Valor de la factura IVA incluido valuado al T.C. fecha de la operación | Monto deducible en ISR |
| 01-Jun | Compra de mercancía factura AF4568 | $47,217.84 | $41,058.99 |
| 10-Jun | Compra de mercancía factura AF4965 | 65,313.20 | 56,794.09 |
| 15-Jun | Compra de mercancía factura AF5236 | 18,222.27 | 15,845.45 |
| 23-Jun | Compra de mercancía factura AF5485 | 33,951.59 | 29,523.12 |
| Total | $164,704.90 | $143,221.65 |
Nota: (1) En el caso de personas físicas serán deducibles conforme se paguen y convertidas a M.N. considerando el T.C. aplicable en la fecha de pago
Compras deducibles para el IETU e IVA acreditable de junio (1)
| Fecha | Concepto | Valor de la factura IVA incluido valuado al T.C. fecha de pago | Monto deducible para IETU | IVA acreditable |
| 04-Jun | Liquidación de la factura AF4568 | $47,314.89 | $41,143.38 | $6,171.51 |
| 19-Jun | Pago de la factura AF4965 | 32,704.67 | 28,438.84 | 4,265.83 |
| 26-Jun | Liquidación de la factura AF4965 | 32,304.78 | 28,091.11 | 4,213.67 |
| Total | $112,324.34 | $97,673.33 | $14,651.01 |
Nota: (1) Las facturas que no fueron efectivamente pagadas en junio, se considerarán para efectos de la deducción del IETU, y para el acreditamiento del IVA en el mes en que se pague
3.1.2. Cuando se adquiere la moneda extranjera
La empresa ?Partes Electrónicas, S.A. de C.V.?, efectúa compras en dólares a la empresa ?Cables de Cobre, S.A. de C.V.?, por las cuales debe adquirir dólares al momento del pago de cada factura.
Por consiguiente, tanto contable como fiscalmente, las adquisiciones se valúan considerando el tipo de cambio publicado en el DOF el día el día inmediato anterior a la fecha de cada operación y los pagos considerando el tipo de cambio de adquisición de la moneda extranjera para el depósito en la cuenta de su proveedor:
3.1.2.1. Control contable y fiscal
| En moneda extranjera | En moneda nacional | |||||||
| Registro contable | ||||||||
| Fecha | Concepto | Debe | Haber | Saldo | Tipo de cambio contable | Debe | Haber | Saldo |
| 01-Jul | Compra de mercancía factura B1365 | 458,650.00 | 458,650.00 | $13.1812 | $0.00 | $6,045,557.38 | $6,045,557.38 | |
| 03-Jul | Compra de mercancía factura B1546 | 240,561.00 | 699,211.00 | 13.0972 | 0.00 | 3,150,675.53 | 9,196,232.91 | |
| 06-Jul | Liquidación factura B1365 | 458,650.00 | 240,561.00 | 13.6324 | 6,252,500.26 | 0.00 | 2,943,732.65 | |
| 06-Jul | Ajuste por fluctuación cambiaria | 240,561.00 | 0.00 | 206,942.88 | 3,150,675.53 | |||
| 10-Jul | Compra de mercancía factura B1605 | 135,487.00 | 376,048.00 | 13.4333 | 0.00 | 1,820,037.52 | 4,970,713.05 | |
| 14-Jul | Pago de la factura B1546 | 120,280.50 | 255,767.50 | 13.901 | 1,672,019.23 | 0.00 | 3,298,693.82 | |
| 14-Jul | Ajuste por fluctuación cambiaria | 255,767.50 | 0.00 | 96,681.47 | 3,395,375.29 | |||
| 17-Jul | Pago de la factura B1605 | 67,743.50 | 188,024.00 | 13.4013 | 907,850.97 | 0.00 | 2,487,524.32 | |
| 17-Jul | Ajuste por fluctuación cambiaria | 188,024.00 | 2,167.79 | 0.00 | 2,485,356.53 | |||
| 21-Jul | Compra de mercancía factura B1795 | 365,846.00 | 553,870.00 | 13.3895 | 0.00 | 4,898,495.02 | 7,383,851.55 | |
| 23-Jul | Liquidación factura B1546 | 120,280.50 | 433,589.50 | 13.2756 | 1,596,795.81 | 0.00 | 5,787,055.74 | |
| 23-Jul | Ajuste por fluctuación cambiaria | 433,589.50 | 0.00 | 21,458.05 | 5,808,513.79 | |||
| 27-Jul | Liquidación de la factura B1605 | 67,743.50 | 365,846.00 | 13.3651 | 905,398.65 | 0.00 | 4,903,115.14 | |
| 27-Jul | Ajuste por fluctuación cambiaria | 365,846.00 | 4,620.11 | 0.00 | 4,898,495.03 | |||
| 29-Jul | Liquidación de la factura B1795 | 365,846.00 | 0.00 | $13.2890 | 4,861,727.49 | 0.00 | 36,767.54 | |
| Ajuste por fluctuación cambiaria | 0.00 | 36,767.54 | 0.00 | $0.00 | ||||
| Sumas | 1,200,544.00 | 1,200,544.00 | $16,239,847.85 | $16,239,847.85 | ||||
| Factura/ Fecha de expedición |
Importe en dólares | T.C. | Importe en M.N. | Fecha de pago | T.C. de compra | Equivalente en M.N. | Utilidad (pérdida) cambiaria |
| B1365 01-Jul |
458,650.00 | $13.1812 | $6,045,557.38 | 06-Jul | $13.6324 | $6,252,500.26 | ($206,942.88) |
| B1546 03-Jul |
240,561.00 | 13.0972 | 3,150,675.53 | ||||
| 1er pago | 120,280.50 | 13.0972 | 1,575,337.77 | 14-Jul | 13.9010 | 1,672,019.23 | (96,681.47) |
| 2o pago | 120,280.50 | 13.0972 | 1,575,337.77 | 23-Jul | 13.2756 | 1,596,795.81 | (21,458.05) |
| B1605 03-Jul |
135,487.00 | 13.4333 | 1,820,037.52 | ||||
| 1er pago | 67,743.50 | 13.4333 | 910,018.76 | 17-Jul | 13.4013 | 907,850.97 | 2,167.79 |
| 2o pago | 67,743.50 | 13.4333 | 910,018.76 | 27-Jul | 13.3651 | 905,398.65 | 4,620.11 |
| B1795 21-Jul |
365,846.00 | $13.3895 | $4,898,495.02 | 29-Jul | $13.2890 | $4,861,727.49 | $36,767.53 |
No obstante de haber determinado las pérdidas cambiarias de estas operaciones, para efectos fiscales dichas pérdidas no podrán exceder de las que resulten de considerar el T.C. publicado en el DOF, por lo cual a continuación se determinan las pérdidas de las mismas operaciones con dicho T.C.
| Factura/ Fecha de expedición |
T.C. publicado en el DOF el día inmediato anterior a la operación | Equivalente en M.N. | Utilidad (pérdida) cambiaria |
| B1365 01-Jul | $13.1695 | $6,040,191.18 | $5,366.21 |
| B1546 03-Jul |
|||
| 1er pago | 13.7052 | 1,632,904.01 | (73,130.55) |
| 2º pago | 13.2879 | 1,601,631.08 | (22,937.49) |
| B1605 03-Jul | |||
| 1er pago | 13.6526 | 924,874.91 | (14,856.15) |
| 2º pago | 13.1915 | 893,638.38 | 16,380.38 |
| B1795 21-Jul | $13.2167 | $4,835,276.83 | $63,218.19 |
Para determinar la ganancia o pérdida cambiaria en este tipo de operaciones, debe considerarse lo siguiente:
En la liquidación de la factura B1365, se obtuvo una pérdida contable por $206,942.88. Sin embargo dicha pérdida es superior a la que se hubiera obtenido de considerar el tipo de cambio publicado en el DOF el día anterior a dicha fecha, con el cual incluso se obtuvo ganancia. Por lo tanto, para efectos fiscales no se considerará ni pérdida ni ganancia cambiaria.
Al realizar el primer pago de la factura B1546, se obtuvo una pérdida de $96,681.47 al considerar el tipo de cambio al que se adquirió la moneda. Sin embargo, para efectos fiscales la pérdida deducible no podrá exceder de la resultante de tomar el tipo de cambio publicado en el DOF el día anterior a su pago, que en el ejemplo el monto deducible sería de $73,130.55.
Respecto del segundo pago, es menor la pérdida obtenida considerando el tipo de cambio de adquisición de la moneda extranjera, por lo que se deducirán los $21,458.05
Por los pagos correspondientes a las facturas B1605 y B1795, se deberá acumular la ganancia determinada con el tipo de cambio al que se adquirió la moneda aun cuando resulte superior a la determinada con el tipo de cambio publicado en el DOF el día anterior a la fecha del pago, debido a que el contribuyente sí adquirió moneda extranjera para poder hacer frente a sus obligaciones.
El resumen de la ganancia y pérdida inflacionarias del período es el siguiente:
Ganancia por fluctuación cambiaria
| Concepto | Contable | Fiscal | |
| Más: | Pago de la factura B1605 | $2,167.79 | $2,167.79 |
| Más: | Liquidación de la factura B1605 | 4,620.11 | 4,620.11 |
| Más: | Liquidación de la factura B1795 | 36,767.53 | 36,767.53 |
| Igual: | Ganancia por fluctuación cambiaria | $43,555.43 | $43,555.43 |
Pérdida por fluctuación cambiaria
| Concepto | Contable | Fiscal | |
| Liquidación factura B1365 | $206,942.88 | $0.00 | |
| Más: | Pago de la factura B1546 | 96,681.47 | 73,130.55 |
| Más: | Liquidación factura B1546 | 21,458.05 | 21,458.05 |
| Igual: | Pérdida por fluctuación cambiaria | $325,082.40 | $94,588.60 |
En este supuesto, la pérdida cambiaria contable difiere drásticamente de la fiscal debido a la limitante establecida para que ésta última no pueda exceder de la obtenida considerando el tipo de cambio publicado en el DOF el día anterior a la operación.
No se realiza ningún ajuste por revaluación de saldos pues la cuenta se liquidó antes de concluir el período de cierre mensual.
3.1.2.2. Montos deducibles y acreditables
Los importes deducibles para el ISR, IETU y la base sobre la cual el proveedor trasladó el IVA son los siguientes:
Compras realizadas en julio que serán deducibles en ISR vía costo de ventas (1)
| Fecha | Concepto | Valor de la factura IVA incluido valuado al T.C. fecha de la operación | Monto deducible en ISR |
| 01-Jul | Compra de mercancía factura B1365 | $6,045,557.38 | $5,257,006.42 |
| 03-Jul | Compra de mercancía factura B1546 | 3,150,675.53 | 2,739,717.85 |
| 10 Jul | Compra de mercancía factura B1605 | 1,820,037.52 | 1,582,641.32 |
| 21-Ju1 | Compra de mercancía factura B1795 | 4,898,495.02 | 4,259,560.89 |
| Total | $15,914,765.45 | $13,838,926.48 |
Nota: (1) En el caso de personas físicas serán deducibles conforme se paguen y convertidas a M.N. considerando el T.C. aplicable en la fecha de pago
Compras deducibles para el IETU e IVA acreditable
| Fecha | Concepto | Valor de la factura IVA incluido valuado al T.C. fecha de la operación | Monto deducible para IETU | IVA acreditable |
| 06-Jul | Liquidación factura B1365 | $6,252,500.26 | $5,436,956.75 | $815,543.51 |
| 14-Jul | Pago de la factura B1546 | 1,672,019.23 | 1,453,929.77 | 218,089.46 |
| 17-Jul | Pago de la factura B1605 | 907,850.97 | 789,435.63 | 118,415.34 |
| 23-Jul | Liquidación factura B1546 | 1,596,795.81 | 1,388,518.10 | 208,277.71 |
| 27-Jul | Liquidación de la factura B1605 | 905,398.65 | 787,303.17 | 118,095.48 |
| 29-Jul | Liquidación de la factura B1795 | 4,861,727.49 | 4,227,589.12 | 634,138.37 |
| Total | $16,196,292.41 | $14,083,732.53 | $2,112,559.88 |
3.2. Ingresos en euros
La empresa ?Servicios Integrales Financieros, S. de R.L.?, envió personal a España, para prestar servicios a la empresa ?Gestores, S.L.?, generándose diversos movimientos en junio de 2009, por ello desea determinar los efectos de la fluctuación cambiaria en la cuenta de su cliente. Para efectuar la conversión de la facturación en euros para efectos fiscales, se utilizarán las equivalencias de moneda extranjera y el tipo de cambio publicados en el DOF, como sigue.
3.2.1. Control fiscal
| En euros | |||||
| Fecha | Concepto | Debe | Haber | Saldo | Equivalencia del euro respecto al dólar para el mes de junio |
| 03-Jun | Servicios facturados documento A4586 (1) | 45,856.00 | 0.00 | 45,856.00 | 1.40280 |
| 09-Jun | Servicios facturados documento A4812 | 31,265.00 | 0.00 | 77,121.00 | 1.40280 |
| 12-Jun | Cobro total de la factura A4586 | 0.00 | 45,856.00 | 31,265.00 | 1.40280 |
| 15-Jun | Cobro parcial de la factura A4812 | 0.00 | 15,632.50 | 15,632.50 | 1.40280 |
| 19-Jun | Servicios facturados documento A5004 | 35,456.00 | 0.00 | 51,088.50 | 1.40280 |
| 23-Jun | Servicios facturados documento A5165 | 19,654.00 | 0.00 | 70,742.50 | 1.40280 |
| 26-Jun | Cobro total de la factura A4812 | 0.00 | 15,632.50 | 55,110.00 | 1.40280 |
| 29-Jun | Cobro total de la factura A5004 | 0.00 | 35,456.00 | 19,654.00 | 1.40280 |
| 30-Jun | Cobro total de la factura A5165 | 0.00 | 19,654.00 | 0.00 | 1.40280 |
| Sumas | 132,231.00 | 132,231.00 | |||
Nota: (1) Cuando a la fecha en que se efectúe la conversión de la moneda extranjera a pesos, no hubieran sido publicadas las equivalencias de la moneda extranjera, podrán utilizarse las últimas publicadas, sin embargo una vez que se publiquen las aplicables al período deberá hacerse el ajuste correspondiente
| En moneda nacional | ||||||
| Registro contable y fiscal | ||||||
| Fecha | Concepto | Equivalente en dólares | Tipo de cambio aplicable | Debe | Haber | Saldo |
| 03-Jun | Servicios facturados documento A4586 | 64,326.80 | $13.1550 | $846,219.05 | $0.00 | $846,219.05 |
| 09-Jun | Servicios facturados documento A4812 | 43,858.54 | 13.2768 | 582,301.06 | 0.00 | 1,428,520.11 |
| 12-Jun | Cobro total de la factura A4586 | 64,326.80 | 13.6507 | 0.00 | 878,105.85 | 550,414.26 |
| Ajuste por fluctuación cambiaria | 31,886.80 | 0.00 | 582,301.06 | |||
| 15-Jun | Cobro parcial de la factura A4812 | 21,929.27 | 13.4581 | 0.00 | 295,126.31 | 287,174.75 |
| Ajuste por fluctuación cambiaria | 3,975.78 | 0.00 | 291,150.53 | |||
| 19-Jun | Servicios facturados documento A5004 | 49,737.68 | 13.4698 | 669,956.60 | 0.00 | 961,107.13 |
| 23-Jun | Servicios facturados documento A5165 | 27,570.63 | 13.3248 | 367,373.13 | 0.00 | 1,328,480.26 |
| 26-Jun | Cobro total de la factura A4812 | 21,929.27 | 13.3051 | 0.00 | 291,771.13 | 1,036,709.13 |
| Ajuste por fluctuación cambiaria | 620.60 | 0.00 | 1,037,329.73 | |||
| 29-Jun | Cobro total de la factura A5004 | 49,737.68 | 13.2778 | 0.00 | 660,406.97 | 376,922.76 |
| Ajuste por fluctuación cambiaria | 0.00 | 9,549.63 | 367,373.13 | |||
| 30-Jun | Cobro total de la factura A5165 | 27,570.63 | $13.2023 | 0.00 | 363,995.73 | 3,377.40 |
| Ajuste por fluctuación cambiaria | 3,377.40 | $0.00 | ||||
| Sumas | $2,502,333.02 | $2,502,333.02 | ||||
3.2.1.1. Ganancia y pérdida cambiaria fiscal
La ganancia y pérdida cambiaria se obtienen de la siguiente forma:
Cobro total de la factura A4586
Equivalente en moneda nacional del importe a la fecha de facturación
| Concepto | Importe | |
| Equivalente en dólares del monto cobrado | 64,326.80 | |
| Por: | Tipo de cambio aplicado en la fecha de facturación | 13.1550 |
| Igual: | Equivalente en moneda nacional del importe a la fecha de facturación | $846,219.05 |
Equivalente en moneda nacional del importe a la fecha de cobro
| Concepto | Importe | |
| Equivalente en dólares del monto cobrado | $64,326.80 | |
| Por: | Tipo de cambio aplicado en la fecha de cobro | 13.6507 |
| Igual: | Equivalente en moneda nacional del importe a la fecha de cobro | $878,105.85 |
Ganancia (pérdida) por fluctuación cambiaria
| Concepto | Importe | |
| Equivalente en moneda nacional del importe cobrado a la fecha de cobro | $878,105.85 | |
| Menos: | Equivalente en moneda nacional del importe cobrado a la fecha de facturación | 846,219.05 |
| Igual: | Ganancia (pérdida) por fluctuación cambiaria | $31,886.80 |
Cobro parcial de la factura A4812
Equivalente en moneda nacional del importe cobrado a la fecha de facturación
| Concepto | Importe | |
| Equivalente en dólares del monto cobrado | 21,929.27 | |
| Por: | Tipo de cambio aplicado en la fecha de facturación | 13.2768 |
| Igual: | Equivalente en moneda nacional del importe cobrado a la fecha de facturación | $291,150.53 |
Equivalente en moneda nacional del importe a la fecha de cobro
| Concepto | Importe | |
| Equivalente en dólares del monto cobrado | $21,929.27 | |
| Por: | Tipo de cambio aplicado en la fecha de cobro | 13.4581 |
| Igual: | Equivalente en moneda nacional del importe a la fecha de cobro | $295,126.31 |
Ganancia (pérdida) por fluctuación cambiaria
| Concepto | Importe | |
| Equivalente en moneda nacional del importe a la fecha de cobro | $295,126.31 | |
| Menos: | Equivalente en moneda nacional del importe a la fecha de facturación | 291,150.53 |
| Igual: | Ganancia (pérdida) por fluctuación cambiaria | $3,975.78 |
Cobro total de la factura A4812
Equivalente en moneda nacional del importe a la fecha de facturación
| Concepto | Importe | |
| Equivalente en dólares del monto cobrado | 21,929.27 | |
| Por: | Tipo de cambio aplicado en la fecha de facturación | 13.2768 |
| Igual: | Equivalente en moneda nacional del importe a la fecha de facturación | $291,150.53 |
Equivalente en moneda nacional del importe a la fecha de cobro
| Concepto | Importe | |
| Equivalente en dólares del monto cobrado | $21,929.27 | |
| Por: | Tipo de cambio aplicado en la fecha de cobro | 13.3051 |
| Igual: | Equivalente en moneda nacional del importe a la fecha de cobro | $291,771.13 |
Ganancia (pérdida) por fluctuación cambiaria
| Concepto | Importe | |
| Equivalente en moneda nacional del importe a la fecha de cobro | $291,771.13 | |
| Menos: | Equivalente en moneda nacional del importe a la fecha de facturación | 291,150.53 |
| Igual: | Ganancia (pérdida) por fluctuación cambiaria | $620.60 |
Cobro total de la factura A5004
Equivalente en moneda nacional del importe a la fecha de facturación
| Concepto | Importe | |
| Equivalente en dólares del monto cobrado | 49,737.68 | |
| Por: | Tipo de cambio aplicado en la fecha de facturación | 13.4698 |
| Igual: | Equivalente en moneda nacional del importe a la fecha de facturación | $669,956.60 |
Equivalente en moneda nacional del importe a la fecha de cobro
| Concepto | Importe | |
| Equivalente en dólares del monto cobrado | $49,737.68 | |
| Por: | Tipo de cambio aplicado en la fecha de cobro | 13.2778 |
| Igual: | Equivalente en moneda nacional del importe a la fecha de cobro | $660,406.97 |
Ganancia (pérdida) por fluctuación cambiaria
| Concepto | Importe | |
| Menos: | Equivalente en moneda nacional del importe cobrado a la fecha de cobro | $660,406.97 |
| Equivalente en moneda nacional del importe cobrado a la fecha de facturación | 669,956.60 | |
| Igual: | Ganancia (pérdida) por fluctuación cambiaria | ($9,549.63) |
Cobro total de la factura A5165
Equivalente en moneda nacional del importe cobrado a la fecha de facturación
| Concepto | Importe | |
| Equivalente en dólares del monto cobrado | 27,570.63 | |
| Por: | Tipo de cambio aplicado en la fecha de facturación | 13.3248 |
| Igual: | Equivalente en moneda nacional del importe cobrado a la fecha de facturación | $367,373.13 |
Equivalente en moneda nacional del importe a la fecha de cobro
| Concepto | Importe | |
| Equivalente en dólares del monto cobrado | $27,570.63 | |
| Por: | Tipo de cambio aplicado en la fecha de cobro | 13.2023 |
| Igual: | Equivalente en moneda nacional del importe a la fecha de cobro | $363,995.73 |
Equivalente en moneda nacional del importe a la fecha de cobro
| Concepto | Importe | |
| Menos: | Equivalente en moneda nacional del importe a la fecha de cobro | $363,995.73 |
| Equivalente en moneda nacional del importe cobrado a la fecha de facturación | 367,373.13 | |
| Igual: | Ganancia (pérdida) por fluctuación cambiaria | ($3,377.40) |
El resumen de la fluctuación cambiaria para efectos fiscales del período por esta cuenta es el siguiente:
Ganancia por fluctuación cambiaria
| Concepto | Importe | |
| Cobro total de la factura A4586 | $31,886.80 | |
| Más: | Cobro parcial de la factura A4812 | 3,975.78 |
| Más: | Cobro total de la factura A4812 | 620.60 |
| Igual: | Ganancia por fluctuación cambiaria | $36,483.18 |
Pérdida por fluctuación cambiaria
| Concepto | Importe | |
| Cobro total de la factura A5004 | $9,549.63 | |
| Más: | Cobro total de la factura A5165 | 3,377.40 |
| Igual: | Pérdida por fluctuación cambiaria | $12,927.03 |
3.2.2. Control contable
Ahora bien, para efectuar el registro contable de la facturación y cobro de estos ingresos la empresa ha optado por considerar la equivalencia del euro respecto al peso del día de la operación a la compra, que maneja la casa de cambio con la cual efectúa sus operaciones.
Esto es así, debido a que no puede esperar la publicación en el DOF de las equivalencias dadas a conocer por el Banco de México pues las correspondientes a junio son publicadas hasta el día cinco de julio de 2009.
| En euros | ||||||
| Fecha | Concepto | Debe | Haber | Saldo | Equivalencia del euro respecto al peso | Equivalente en pesos |
| 03-Jun | Servicios facturados documento A4586 | 45,856.00 | 0.00 | 45,856.00 | $18.5310 | $849,757.54 |
| 09-Jun | Servicios facturados documento A4812 | 31,265.00 | 0.00 | 77,121.00 | 18.4314 | 576,257.72 |
| 12-Jun | Cobro total de la factura A4586 | 0.00 | 45,856.00 | 31,265.00 | 18.3954 | 843,539.46 |
| Ajuste por fluctuación cambiaria | (6,218.08) | |||||
| 15-Jun | Cobro parcial de la factura A4812 | 0.00 | 15,632.50 | 15,632.50 | 18.6154 | 291,005.24 |
| Ajuste por fluctuación cambiaria | 2,876.38 | |||||
| 19-Jun | Servicios facturados documento A5004 | 35,456.00 | 0.00 | 51,088.50 | 18.7654 | 665,346.02 |
| 23-Jun | Servicios facturados documento A5165 | 19,654.00 | 0.00 | 70,742.50 | 18.6840 | 367,215.34 |
| 26-Jun | Cobro total de la factura A4812 | 0.00 | 15,632.50 | 55,110.00 | 18.6540 | 291,608.66 |
| Ajuste por fluctuación cambiaria | 3,479.80 | |||||
| 29-Jun | Cobro total de la factura A5004 | 0.00 | 35,456.00 | 19,654.00 | 18.7984 | 666,516.07 |
| Ajuste por fluctuación cambiaria | 1,170.05 | |||||
| 30-Jun | Cobro total de la factura A5165 | 0.00 | 19,654.00 | 0.00 | $18.4256 | 362,136.74 |
| Ajuste por fluctuación cambiaria | ($5,078.60) | |||||
| Sumas | 132,231.00 | 132,231.00 | ||||
3.2.2.1. Ganancia y pérdida cambiaria contable
| Factura/Fecha de expedición | Importe en euros | Equivalencia del euro respecto al peso | Importe en M.N. | Fecha de pago | Equivalencia a la fecha de pago | Equivalente en M.N. | Utilidad (pérdida) cambiaria |
| A4586 | |||||||
| 03-Jun | 45,856.00 | $18.5310 | $849,757.54 | 12-Jun | $18.3954 | $843,539.46 | ($6,218.08) |
| A4812 | |||||||
| 09-Jun | 31,265.00 | 18.4314 | 576,257.72 | ||||
| 1er pago | 15,632.50 | 18.4314 | 288,128.86 | 15-Jun | 18.6154 | 291,005.24 | 2,876.38 |
| 2o pago | 15,632.50 | 18.4314 | 288,128.86 | 26-Jun | 18.6540 | 291,608.66 | 3,479.80 |
| A5004 | |||||||
| 19-Jun | 35,456.00 | 18.7654 | 665,346.02 | 29-jun | 18.7984 | 666,516.07 | 1,170.05 |
| A5165 | |||||||
| 23-Jun | 19,654.00 | 18.6840 | 367,215.34 | 30-Jun | $18.4256 | $362,136.74 | ($5,078.60) |
El resumen de la fluctuación cambiaria para efectos contables es el siguiente:
Ganancia por fluctuación cambiaria
| Concepto | Contable | |
| Más: | Cobro de la factura A4812 | $2,876.38 |
| Más: | Liquidación de la factura A4812 | 3,479.80 |
| Más: | Liquidación de la factura A5004 | 1,170.05 |
| Igual: | Ganancia por fluctuación cambiaria | $7,526.23 |
Pérdida por fluctuación cambiaria
| Concepto | Contable | |
| Liquidación factura A4586 | $6,218.08 | |
| Más: | Liquidación factura A5165 | 5,078.60 |
| Igual: | Pérdida por fluctuación cambiaria | $11,296.68 |
En este caso, al haber utilizado distintos valores de la moneda extranjera para efectos contables y fiscales, se obtienen distintos importes por concepto de ganancia y pérdida cambiaria, los cuales deberán considerarse como un ingreso y una deducción, respectivamente para cada tipo de registro.
4. Conclusiones
Cuando los contribuyentes realicen operaciones en moneda extranjera, deben conocer el correcto registro y control de las cuentas afectas a dichas operaciones, para poder determinar la ganancia o pérdida por la fluctuación cambiaria en el momento oportuno, lo cual les permitirá cumplir correctamente no solamente con sus obligaciones fiscales, sino también con los principios contables para llevar su contabilidad conforme lo establece el CFF y las Normas de Información Financiera.
