Escisión de sociedades ¿estrategia?

Planeación estratégica

Debido a la competencia tan severa en el ámbito de la oferta y la demanda es que las empresas para evitar la caída en el mundo de los negocios y posicionarse requieren de un diseño estratégico de decisiones que intenten llevar a buen rumbo la marcha de las operaciones.

Evidentemente, esa planeación involucra a la alta dirección que deberá supervisar en todo momento el procedimiento, desde su inicio hasta su conclusión.

Primeramente es necesario identificar que es lo que se pretende con el negocio, es decir, tener claro que se espera con la escisión, ya sea un beneficio fiscal, diversificar las operaciones, etcétera.

Una vez que se conoce el objetivo, es necesario efectuar un análisis de la situación real que guarda la empresa, así como de sus competidores, proveedores, productos y servicios, incluyendo los posibles clientes, para que se pueda dilucidar la misión del negocio y la evolución que se pretende a largo plazo.

Ahora bien, con la misión perfectamente definida lo siguiente es señalar las metas de posible realización y medibles a largo plazo, así como la forma en que se desarrollarán, es decir, cuándo tendrán que materializarse.

Los objetivos se delimitan mediante un plan de estrategias que contemple la manera en que se lograrán, el uso de recursos, la realización de ciertos actos jurídicos (escisión), los resultados específicos que se pretenden alcanzar, así como  el desarrollo de los esquemas financieros, contables y administrativos requeridos.

Por ello, antes de llevar a cabo una escisión, es de observar si realmente el acto en comento llevará a conseguir los objetivos de la empresa en cuestión.

Alcance de la escisión

El artículo 228-Bis de la Ley General de Sociedades Mercantiles (LGSM) establece la existencia de la escisión cuando: una sociedad denominada escindente decide extinguirse y divide la totalidad o parte de su activo, pasivo y capital social entre dos o más partes, y son aportados en bloque a otras sociedades de nueva creación denominadas escindidas; o cuando la escindente, sin extinguirse, aporta en bloque parte de su activo, pasivo y capital social a otra u otras sociedades de nueva creación.

Por su parte, el artículo 15-A del Código Fiscal de la Federación (CFF), señala que se entiende por escisión de sociedades: la transmisión de la totalidad o parte de los activos, pasivos y capital de una sociedad residente en el país, denominada escindente, a otra u otras sociedades residentes en el país que se crean expresamente para ello, denominadas escindidas.

La escisión podrá realizarse cuando la escindente transmita:

• una parte de su activo, pasivo y capital a una o varias escindidas sin que se extinga
• la totalidad de su activo, pasivo y capital a dos o más escindidas, extinguiéndose la primera

En este último caso, la escindente designará a la sociedad que estará obligada a presentar las declaraciones de impuestos respectivas mediante asamblea extraordinaria (artículo 14-B, fracción II del CFF), misma que deberá conservar la contabilidad.

Cabe resaltar que mientras la LGSM hace referencia al capital social, el CFF simplemente se refiere al capital.

Esta diferencia es de suma importancia, porque el monto de las utilidades contables que se hubiesen generado del 1o de enero a la fecha en que se realice la escisión, no está sujeta a distribución alguna, toda vez que sólo podrá repartirse hasta el momento en que se aprueben los estados financieros de la empresa escindente y que, en su caso, hubiesen sido restituido o absorbido aplicando otras partidas del patrimonio, de conformidad con el artículo 19 de la LGSM.

Lo anterior significa que de las partidas que integran el capital, sólo podrán distribuirse entre las sociedades escindidas los importes correspondientes a:

• capital social, y a
• utilidades retenidas de ejercicios anteriores

Código Fiscal de la Federación

Escisión ¿es enajenación?

Toda escisión de sociedades se considera enajenación en términos del artículo 14, fracción IX del CFF, salvo que se cumplan los siguientes requisitos:

• si los accionistas propietarios de por lo menos el 51% de las acciones con derecho a voto de la sociedad escindente y de las escindidas, son los mismos durante tres años, contados a partir del año inmediato anterior a la fecha en la que se realice la escisión, sin computar las acciones que se consideran colocadas entre el gran público inversionista ni las recompradas por el emisor
• tratándose de partes sociales, el 51% de ellas deberá representar al menos ese porcentaje de votos correspondientes al total de aportaciones
• los socios o accionistas mantengan la misma proporción en el capital de las escindidas con el que contaban en la escindente antes de la escisión, así como en la escindente cuando ésta subsista (artículo 14, fracción II, inciso a) del CFF)
• al desaparecer una empresa por la escisión, la sociedad escindente elegirá a la persona moral que deberá presentar las declaraciones de impuestos e informativas concernientes mediante asamblea extraordinaria en la cual se hubiese convenido la escisión (artículo 14-B, fracción II, inciso b) del CFF)

No se define con exactitud lo que se entiende por gran público inversionista, pero las acciones deben encontrarse dentro del Anexo 7 de la Resolución Miscelánea Fiscal 2009 (RMISC) para que no sean consideradas en el porcentaje exigido por el Código.

Asimismo, no se incumple el requisito de permanencia accionaria si se transmite por:

• muerte
• liquidación
• adjudicación judicial
• donación exenta (artículo 109, fracción XIX de la Ley del Impuesto sobre la Renta ? LISR?)

¿Cuándo no deben cumplirse los requisitos?

Al otorgarse a la escisión el tratamiento de reducción de capital de conformidad con la LISR, como sigue:

La reducción de capital es un monto equivalente al valor de los activos monetarios que se transmiten.

No obstante, este tratamiento no se aplica cuando la escisión se dé entre sociedades integrantes del sistema financiero.

Fusión después de la escisión

Si durante los cinco años posteriores a la realización de una escisión de sociedades, se pretenda realizar una fusión, se deberá solicitar autorización mediante escrito libre que se presente ante la Administración Central de Normatividad Internacional, la Administración Local Jurídica o la Administración Local de Servicios al Contribuyente que corresponda al domicilio fiscal de la sociedad de que se trate.

Dicha solicitud deberá acompañarse de un informe suscrito por el representante legal de la sociedad, donde manifieste, bajo protesta de decir verdad, cuáles son las fusiones y escisiones en las que hubiese participado la sociedad que pretende fusionarse, en los cinco años anteriores a la fusión por la cual se solicita la autorización (regla II.2.1.5. de la RMISC 2009).

Presentación de avisos obligatorios

Se deberá exhibir el de inscripción y cancelación en el Registro Federal de Contribuyentes (RFC) por escisión de sociedades de conformidad con la ficha 46/CFF, por la empresa escindida designada, mediante la forma oficial RX ?Formato de Avisos de Liquidación, Fusión, Escición y Cancelación al RFC?, en el momento en que se firme el acta constitutiva. La escindente ya no presentará el aviso de cancelación respectivo. Las sociedades que surjan por la escisión sólo presentarán la solicitud de inscripción en el RFC, según la ficha 47/CFF en el formato referido (artículos 19 y 21 del RCFF y regla II.2.4.1. de la RMISC 2009).

Fin anticipado del ejercicio fiscal

Cuando desaparezca la escindente, el ejercicio fiscal terminará anticipadamente en la fecha en que ocurra dicho acto, en caso contrario, continuará su ejercicio hasta el 31 de diciembre del año relativo (artículo 11, segundo párrafo del CFF).

Escisión por reestructura

En el supuesto de que la escisión forme parte de una reestructuración corporativa, sólo tratándose de sociedades constituidas en México pertenecientes a un mismo grupo, será necesario cumplir además de los requisitos citados con los estipulados en el artículo 26 de la LISR.

Devolución o compensación de contribuciones

En los casos en que la sociedad escindente desaparezca, si de la presentación de la declaración del ejercicio deriva un saldo a favor, la sociedad escindida designada a presentarla tendrá el derecho a solicitar su devolución ante la autoridad fiscal.

Del mismo modo, si surge dicho saldo, puede compensarlo universalmente en los términos previstos en el artículo 23 del CFF (artículo 14-B del CFF).

Dictamen forzoso

De conformidad con el artículo 32-A del CFF, la escindente y las escindidas deben dictaminar los estados financieros del ejercicio de la escisión y el siguiente, salvo si la primera desapareciese, en cuyo caso ésta sólo deberá dictaminar el ejercicio en que ocurrió la escisión.

Responsabilidad solidaria 

Las sociedades escindidas son responsables solidarias por las contribuciones causadas por la transmisión de activo, pasivo y capital de la escindente, y por las generadas antes de la escisión, hasta por el valor de su capital al momento de la escisión (artículo 26, fracción XII del CFF).

Efectos en el ISR

Cálculo de pagos provisionales

Los contribuyentes que inicien operaciones con motivo de una escisión, efectuarán pagos provisionales a partir del mes en que la misma ocurra, considerando el coeficiente de utilidad de la escindente para el ejercicio de que se trate.

La escindente considerará como pagos provisionales efectivamente enterados con anterioridad a la escisión, la totalidad de los que hubiese efectuado en el ejercicio en que ocurrió la escisión, sin que se puedan asignar a las sociedades escindidas, incluso cuando la escindente desaparezca (artículo 14, quinto párrafo de la LISR).

Ganancia de bienes obtenidos por la escisión

Tratándose de terrenos adquiridos por la escisión de sociedades se estará a lo siguiente:

• el monto original de la inversión será el valor de adquisición que tuvo para la escindente
• la fecha de adquisición será la que le correspondió a la escindente (artículo 21, tercer párrafo de la LISR)

Respecto de los activos fijos, gastos y cargos diferidos que se adquieran con motivo de la escisión, se considerará como fecha de adquisición la relativa a la escindente, en términos del artículo 37, párrafo tercero de la LISR.

Deducción de inversiones

En los casos de bienes adquiridos por escisión, el monto de la deducción será hasta el monto de los valores pendientes de deducir en la empresa escindente (artículo 42, fracción IV de la LISR).

Pérdidas fiscales

El artículo 61, séptimo párrafo de la LISR prescribe que en el caso de escisión, las pérdidas fiscales pendientes de disminuir de utilidades fiscales en ejercicios posteriores se podrá dividir entre las sociedades escindente y escindidas, en la proporción en que se divida la suma del valor total de los inventarios y de las cuentas por cobrar relacionadas con las actividades comerciales de la escindente cuando ésta realizaba preponderantemente dichas actividades, o de los activos fijos cuando la sociedad escindente realizaba predominantemente otras actividades empresariales.

Para determinar la proporción anterior, se deberán excluir las inversiones en bienes inmuebles no afectos a la actividad preponderante.

El hecho de que en la escisión de sociedades sí se permita la transmisión de la pérdida fiscal y en la fusión no, en opinión de destacados especialistas contraviene el principio de equidad tributaria, contenido en el artículo 31, fracción IV constitucional, razonamiento que no compartió el Pleno de la Suprema Corte de Justicia de la Nación (SCJN), al determinar que se está en presencia de supuestos y consecuencias distintas, en tesis aislada número P. X/2003, visible en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Novena Época, Tomo XVIII, agosto de 2003, foja 53 que a continuación se transcribe:

PÉRDIDAS FISCALES. EL ÚLTIMO PÁRRAFO DEL ARTÍCULO 55 DE LA LEY DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA, AL PERMITIR QUE EN LOS CASOS DE ESCISIÓN DE SOCIEDADES SE DIVIDAN ÉSTAS ENTRE LA ESCINDENTE Y LAS ESCINDIDAS, PERO NO QUE SE TRANSMITAN LAS SUFRIDAS POR LAS FUSIONADAS A LAS QUE SURJAN O QUE SUBSISTAN CON MOTIVO DE LA FUSIÓN, NO CONTRAVIENE EL PRINCIPIO DE EQUIDAD TRIBUTARIA. Al establecer el último párrafo del artículo 55 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, por una parte, que en los casos de escisión de sociedades, se dividan las pérdidas fiscales pendientes de amortizar entre la escindente y las escindidas y, por otra, que no se transmitan las pérdidas fiscales sufridas por las fusionadas a las sociedades que surjan o a las que subsistan con motivo de la fusión, no obstante que en ambos casos existe una transmisión universal de bienes, derechos y obligaciones, no contraviene el principio de equidad tributaria consagrado en la fracción IV del artículo 31 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, toda vez que se trata de supuestos y consecuencias distintas. Ello es así, porque en el caso de la escisión, al haber sido la escindente la que sufrió las pérdidas pendientes de amortizar y la que dio origen a las escindidas, las pérdidas fiscales pueden dividirse en la misma proporción en que se distribuya el capital social, en virtud de que tanto la escindente como las escindidas contribuyeron en algún momento y de alguna forma a la generación de esas pérdidas; situación que no ocurre con la sociedad que resulta de una fusión, en virtud de que no participó en modo alguno en la generación de las pérdidas.

P. X/2003

Amparo en revisión 278/2002. Syngenta Agro, S.A. de C.V. (antes Novartis Agro, S.A. de C.V.). 12 de agosto de 2003. Mayoría de nueve votos. Ausente: Olga Sánchez Cordero de García Villegas. Disidente: Sergio Salvador Aguirre Anguiano. Ponente: Sergio Salvador Aguirre Anguiano. Secretaria: Rosalía Argumosa López.

Amparo directo en revisión 1462/2002. Santander Mexicano, S.A. de C.V., Administradora de Fondos para el Retiro. 12 de agosto de 2003. Mayoría de nueve votos. Ausente: Olga Sánchez Cordero de García Villegas. Disidente: Sergio Salvador Aguirre Anguiano. Ponente: Genaro David Góngora Pimentel. Secretario: Jorge Luis Revilla de la Torre.

El mismo sentido se plasma en la Tesis número 1a. LV/2002, emitida por la Primera Sala de la SCJN visible en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Novena Época, Tomo XVI, agosto de 2002, foja 194, que a la letra se inserta:

RENTA. EL ARTÍCULO 55, ÚLTIMO PÁRRAFO, DE LA LEY QUE REGULA EL IMPUESTO RELATIVO, NO TRANSGREDE EL PRINCIPIO DE EQUIDAD TRIBUTARIA, AL DAR UN TRATAMIENTO DIFERENTE A LAS SOCIEDADES QUE INTERVINIERON EN UNA FUSIÓN, RESPECTO DE AQUELLAS QUE LO HICIERON EN UNA ESCISIÓN. El artículo 55, último párrafo, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, no viola el principio de equidad tributaria consagrado en el artículo 31, fracción IV, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, pues la diferencia que establece para las sociedades que resulten de una fusión, de aquellas que resulten de una escisión, en cuanto a disminución de pérdidas, deriva de las diferencias abstractas que entre ellas existen y que las colocan en situaciones objetivamente distintas, de conformidad con el orden jurídico y económico que las rigen, toda vez que conforme a lo dispuesto en la Ley General de Sociedades Mercantiles, la escisión de sociedades determina un sistema de respaldo solidario para los acreedores; lo que, conforme al mismo ordenamiento jurídico, no sucede en el caso de la fusión, pues para que ésta surta efectos legales deberán encontrarse liquidadas todas las deudas de las sociedades que en ella intervengan o existir plazo y garantía de pago; situación jurídica que justifica que las empresas que surgen de una escisión, fiscalmente deban recibir un trato diferente de aquellas que surgen de una fusión, en cuanto a las pérdidas pendientes de disminuir de las utilidades fiscales se refiere.

1a. LV/2002

Amparo en revisión 469/2001. Promotora Cabo Real, S.A. de C.V. 15 de mayo de 2002. Cinco votos. Ponente: Olga Sánchez Cordero de García Villegas. Secretaria: Leticia Flores Díaz.

Costo de adquisición de acciones

De conformidad con el artículo 25 de la LISR se considerará como costo comprobado de adquisición de las acciones emitidas por las sociedades escindidas, el costo promedio por acción que tenían las acciones canjeadas de la escindente por cada accionista a la fecha de dicho acto, así como fecha de adquisición la de la transmisión.

Transmisión del saldo de la CUCA

El saldo de la Cuenta de Capital de Aportación (CUCA) podrá trasmitirse a otras sociedades como resultado de la escisión. Dicho saldo se dividirá entre la sociedad escindente y las escindidas en la proporción en que se divida el capital contable del estado de posición financiera aprobado por la asamblea de accionistas que hubiese servido de base para realizar la escisión de conformidad con el décimo segundo párrafo, del artículo 89 de la LISR.

Transmisión de la CUFIN

El saldo de la Cuenta de Utilidad Fiscal Neta (CUFIN) se transmitirá y dividirá entre la sociedad escindente y las escindidas, en la proporción en que se efectúe la partición del capital contable del estado de posición financiera aprobado por la asamblea de accionistas que hubiese servido de base para realizar la escisión (artículo 88, último párrafo de la LISR).

Acreditamiento del IETU, IDE e IVA

Respecto del impuesto empresarial a tasa única (IETU), el acreditamiento del crédito fiscal por exceso de deducciones se puede dividir entre las sociedades escindente y escindidas en la proporción en la que se divida la suma del valor total de los inventarios y de las cuentas por cobrar  relacionadas con las actividades comerciales de la escindente cundo ésta realizaba preponderantemente dichas actividades, o de los activos fijos cuando la empresa escindente realizaba preponderantemente otras actividades empresariales, sin contar las inversiones en bienes inmuebles no afectos a la actividad preponderante (artículo 11, octavo párrafo de la LIETU).

Para efectos del impuesto a los depósitos en efectivo (IDE), el derecho al acreditamiento no se transmite, ya que únicamente quien lo paga tendrá ese derecho al ser intransferible aun en el supuesto de la esicisión de sociedades (artículo 7o, sexto párrafo de la LIDE).

Tratándose del impuesto al valor agregado (IVA), el derecho al acreditamiento, en términos del artículo 4o, tercer párrafo de la LIVA, es personal para los contribuyentes y por regla general no podrá ser trasmitido por un acto entre vivos.

En el caso de escisión de sociedades, el acreditamiento del impuesto pendiente de aplicar a la fecha de ella, sólo lo podrá efectuar la sociedad escindente; y cuando ésta desaparezca, lo aplicará la sociedad escindida designada como se comentó en líneas precedentes.

Corolario

Las empresas, para alcanzar el posicionamiento y el éxito esperado, deberán diseñar  estrategias que las lleven a consolidarse en el mundo de los negocios, por lo que resulta de vital importancia que al llevar a cabo una escisión consideren todas las múltiples aristas que trae consigo esa figura jurídica, ya que si bien es cierto que a simple vista resulta ser bastante noble, también lo es que las limitaciones exigidas por la legislación tributaria la pueden tornar adversa para los fines perseguidos.