Salarios y honorarios al extranjero

Identificar cuándo se debe efectuar la retención del ISR por estos pagos y cómo se debe realizar, es básico para los empresarios
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 .  (Foto: Redacción)

La apertura global de los mercados y la implementación de nuevas tecnologías obliga a las empresas a contratar los servicios de personal extranjero especializado, lo que traerá consigo obligaciones fiscales.

El Título V de la LISR regula los ingresos que perciben los residentes en otro país; sujetándolos como contribuyentes del ISR cuando obtengan ingresos en efectivo, en bienes, en servicios, en crédito o determinados presuntivamente por la autoridad, provenientes de fuentes de riqueza situadas en territorio nacional (art. 153, LISR).

Se considera que forman parte del ingreso:

  • los pagos efectuados con motivo de los actos o las actividades, que beneficien al residente en el extranjero, inclusive cuando le eviten una erogación, o
  • si la persona que realiza el pago cubre por cuenta del extranjero el impuesto que a este le corresponde

Cabe señalar que los ingresos regulados en dicho título son los obtenidos por extranjeros que no tengan un establecimiento permanente en el país o cuando teniéndolo, los ingresos no sean atribuibles a este, porque en estos casos se estará a lo dispuesto en el Título II o IV de la LISR, según se trate de personas morales o físicas.

Es importante precisar que el artículo 153 de la LISR precisa que el hecho generador para ser sujeto del impuesto es cuando los ingresos provengan de fuente de riqueza situada en territorio nacional, lo que dependiendo para cada tipo de ingreso en particular prevé la LISR.

Además deberá atenderse a los siguientes puntos:

  • el retenedor está obligado a enterar una cantidad equivalente a la que debió haber retenido en la fecha de la exigibilidad o al momento en que efectúe el pago, lo que suceda primero
  • si los pagos se hacen en moneda extranjera, el impuesto se enterará haciendo la conversión a moneda nacional en el momento en que sea exigible la contraprestación o sea pagada, y
  • tiene el mismo efecto que el pago, cualquier acto jurídico por virtud del cual el deudor extingue la obligación de que se trate
  • el impuesto retenido se considera como definitivo

Salarios

Tratándose de pagos por la prestación de un servicio personal subordinado, se considera que la fuente de riqueza se ubica en territorio nacional cuando el servicio se preste en el país; por lo que en este caso sí será objeto de la LISR (art. 154, LISR).

Por lo tanto, si el trabajador no desempeña sus funciones dentro del país, los pagos que reciba no serán objeto de retención.

Cuando los pagos sean objeto del impuesto, la retención se efectuará conforme a los siguientes parámetros:

Ingreso

Tasa de retención

Hasta $125,900.00

Exentos, no hay retención

$125,901.00 a $1,000,000.00

15 %

$1,000,001.00 en adelante

30 %

Existen supuestos bajo los cuales los ingresos por salarios que perciban los residentes en el extranjero se encuentran exentos del ISR, conforme a los siguientes ordenamientos:

1 La LISR en su artículo 93, fracción XVI, exenta a:

  • agentes diplomáticos
  • agentes consulares, en el ejercicio de sus funciones, en los casos de reciprocidad
  • empleados de embajadas, legaciones y consulados extranjeros, que sean nacionales de los países representados, siempre que exista reciprocidad
  • miembros de delegaciones oficiales, en el caso de reciprocidad, cuando representen países extranjeros
  • representantes, funcionarios y empleados de los organismos internacionales con sede u oficina en México, cuando así lo establezcan los tratados o convenios
  • técnicos extranjeros contratados por el gobierno federal, cuando así lo prevean los acuerdos concertados entre México y el país de que dependan, y
  • miembros de delegaciones científicas y humanitarias

2 El numeral 181 de la LISR aplica en razón de quien realiza la erogación o el pago respectivo por los salarios pagados por personas físicas o morales, residentes en el extranjero que:

  • no tengan establecimiento permanente en el país
  • teniendo establecimiento permanente en México, el servicio  no esté relacionado con dicho establecimiento

En ambos supuestos, la estancia del prestador de servicios en territorio nacional debe ser menor a 183 días naturales, consecutivos o no, en un periodo de 12 meses.

Para el cómputo de los 183 días, el precepto 277 del RLISR, considera, entre otros, el día de llegada, el de partida y los demás días del año incluyendo sábados, domingos, días de descanso obligatorio, días festivos, interrupciones laborales de corta duración, como huelgas y permisos por enfermedades. Asimismo, se computará como día completo cuando se esté presente en el país durante una parte del día.

No se computarán los días completos en los cuales no se tengan presencia física en el país, ya sea por viajes de trabajo, vacaciones, o por cualquier otra causa.

3 En el artículo 14 o 15 de los Tratados (varía según el país con el que se tenga firmado el mismo), no se pagará el impuesto:

cuando el trabajador desempeñe su actividad en el país de donde es residente

  • si el trabajo se realiza México, cuando:
    • el trabajador extranjero se encuentre menos de 183 o 120 días, dependiendo el Tratado del país, en un:
      • periodo de 12  meses consecutivos, o
      • ejercicio fiscal
        La referencia al plazo de permanencia de 183 o 120 días, se hará en razón de lo acordado con cada uno de los países contratantes.
        Los 183 días aplican casi con todos los países con los que México tiene celebrado un Tratado, excepto en el caso de Italia, donde se hace referencia a 120 días.
        Según la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico (OCDE), los días citados en el artículo 251 del RLISR, también deberán observarse para efectos de los Tratados.
    • las remuneraciones se paguen por o en nombre de una persona residente del mismo país del trabajador, o
  • las remuneraciones sean atribuibles a un establecimiento permanente o base fija que tenga el empleador en otro país

Retención y entero del ISR

Están obligados a  retener el impuesto, los empleadores, personas físicas o morales residentes en el país, los empleadores residentes en el extranjero con establecimiento permanente en el país, quienes tienen que enterarlo a más tardar el día 17 del mes de calendario inmediato posterior al cual corresponda.

En caso, de que quien efectúa el pago no esté obligado a efectuar la retención en dichos supuestos, será el propio contribuyente el que entere el impuesto correspondiente, dentro de los 15 días siguientes a la obtención del ingreso (art. 154, tercer párrafo, LISR).

En el caso de aquellos obligados a retener el ISR, el retenedor tiene que cubrir una cantidad  equivalente a la que debió haber retenido en la fecha de exigibilidad o al momento en que efectúe el pago o cuando se dé cualquier otro acto jurídico por  virtud del cual el deudor  extingue la obligación respectiva, lo que suceda primero (art. 153, cuarto párrafo, LISR).

Tipo de cambio

Los salarios deben cubrirse a los trabajadores en moneda de curso legal, el peso es la unidad del sistema monetario que rige en nuestro país, de conformidad con los artículos 101 de la LFT; 1o, 2o y 8o de la Ley Monetaria de los Estados Unidos Mexicanos.

No obstante, la restricción se limita al pago de la contraprestación, no así para que los patrones y trabajadores pacten una retribución en relación con una divisa.

Las obligaciones en moneda extranjera se solventarán entregando el equivalente en moneda nacional, al tipo de cambio vigente en el lugar y la fecha en que deba hacerse el pago conforme al numeral 35 de la Ley Orgánica del Banco de México y las Disposiciones Aplicables a la Determinación del Tipo de Cambio para Solventar Obligaciones Denominadas en Moneda Extranjera pagaderas en la República Mexicana, las cuales señalan que tratándose de obligaciones contraídas:

en dólares, se solventarán entregando el equivalente  en moneda nacional, al tipo de cambio que Banco de México publique en el DOF, el día hábil bancario inmediato anterior a aquel en que se haga el pago

con otras monedas extranjeras (distintas del dólar), se atenderá a la cotización que rija para estas contra el dólar de los Estados Unidos Americanos, en los mercados  internacionales el día en que se haga el pago

Tratándose de contraprestaciones pactadas en moneda extranjera, el impuesto se enterará haciendo la conversión a moneda nacional en el momento en que sea exigible la contraprestación o se pague, es decir, al tipo de cambio del día hábil bancario inmediato anterior a aquel en el cual se efectúe el pago.

Casos prácticos

A continuación se ejemplifican varios supuestos de pago de salarios a residentes en el extranjero

Existe tratado y la remuneración se paga en moneda nacional

Un residente de Estados Unidos de América labora para una empresa residente en dicho país y es transferido a una filial en México, en donde prestará sus servicios personales subordinados. El tiempo de permanencia es de 210 días, a partir del 15 de abril, por lo que la empresa mexicana pagará un salario en moneda nacional de $1,050,000.00, por todo el tiempo laborado. Esta contraprestación se hará en siete exhibiciones y se cubrirá al finalizar cada mes natural.

Así, la empresa mexicana desea conocer cuál es el importe de ISR que está obligada a retenerle al trabajador.

Si bien, México tiene firmado un Tratado con EUA, esta situación no encuadra en los supuestos de exención señalados en el mismo, por ello se determinará el impuesto conforme a la LISR:

Percepción total

 

Concepto

Importe

 

Ingreso Mensual

$150,000.00

Por:

Número de meses de estancia

7

Igual:

Percepción total

$1,050,000.00

  En términos del artículo 154 de la LISR, los salarios pagados serán sujetos a las siguientes tasas de retención:

Ingresos gravados y exentos

 

Concepto

Importe

Fundamento

 

Ingreso exento

$125,900.00

fracción I, artículo 154 de la LISR

Más:

Ingreso gravado a tasa del 15 %

874,100.00

fracción II, artículo 154 de la LISR

Más:

Ingreso gravado a tasa del 30 %

50,000.00

fracción III, artículo 154 de la LISR

Igual

Ingresos gravados y exentos

$1,050,000.00

 

Como se observa los primeros $125,900.00 están exentos, el excedente y hasta un millón se grava al 15 %, y lo que rebase de este último monto se le aplica el 30 %.

Ingresos acumulables

 

Concepto

Mayo

Junio

Julio

 

Ingreso mensual

$150,000.00

$150,000.00

$150,000.00

Más:

Ingresos de meses anteriores

0.00

150,000.00

300,000.00

Igual:

Ingresos acumulables

$150,000.00

$300,000.00

$450,000.00

 

 

Concepto

Agosto

Septiembre

Octubre

Noviembre

 

Ingreso mensual

$150,000.00

$150,000.00

$150,000.00

$150,000.00

Más:

Ingresos de meses anteriores

450,000.00

600,000.00

750,000.00

900,000.00

Igual:

Ingresos acumulables

$600,000.00

$750,000.00

$900,000.00

$1,050,000.00

La retención correspondiente a los ingresos sobre los cuales debe aplicarse la tasa del 15 %, se efectuará de la siguiente forma:

Retención a  la tasa del 15%

 

Concepto

Mayo

Junio

Julio

Agosto

 

Ingreso acumulado sin exceder de $1,000,000.00

$150,000.00

$300,000.00

$450,000.00

$600,000.00

Menos:

Importe exento

125,900.00

125,900.00

125,900.00

125,900.00

Igual:

Excedente gravado

$24,100.00

$174,100.00

$324,100.00

$474,100.00

Por:

Tasa

15 %

15 %

15 %

15 %

Igual:

Impuesto

$,3,615.00

$26,115.00

$48,615.00

$71,115.00

Menos:

Retenciones anteriores

0.00

3,615.00

26,115.00

48,615.00

Igual:

Retención a la tasa del 15 %

$3,615.00

$22,500.00

$22,500.00

$22,500.00

 

 

Concepto

Septiembre

Octubre

Noviembre

 

Ingreso acumulado sin exceder de $1,000,000.00

$750,000.00

$900,000.00

$1,000,000.00

Menos:

Importe exento

125,900.00

125,900.00

125,900.00

Igual:

Excedente gravado

$624,100.00

$774,100.00

$874,100.00

Por:

Tasa

15 %

15 %

15 %

Igual:

Impuesto

$93,615.00

$116,115.00

$131,115.00

Menos:

Retenciones anteriores

71,115.00

93,615.00

116,115.00

Igual:

Retención a la tasa del 15 %

$22,500.00

$22,500.00

$15,000.00

Si bien el ingreso acumulado en noviembre es superior a $1,000,000.00, el 15 % solo se aplicará hasta este importe de los salarios, pues el excedente será objeto de la tasa del 30 %.

Retención a la tasa del 30%

 

Concepto

Mayo

Junio

Julio

Agosto

 

Ingreso acumulado

$150,000.00

$300,000.00

$450,000.00

$600,000.00

Menos:

Importe exento

125,900.00

125,900.00

125,900.00

125,900.00

Menos:

Importe gravado al 15 %

24,100.00

174,100.00

324,100.00

474,100.00

Igual:

importe gravado al 30 %

$0.00

$0.00

$0.00

$0.00

Por:

Tasa

30 %

30 %

30 %

30 %

Igual:

Impuesto

$0.00

$0.00

$0.00

$0.00

Menos:

Retenciones anteriores

0.00

0.00

0.00

0.00

Igual:

Retención a la tasa del 30 %

$0.00

$0.00

$0.00

$0.00

 

 

Concepto

Septiembre

Octubre

Noviembre

 

Ingreso acumulado

$750,000.00

$900,000.00

$1,050,000.00

Menos:

Importe exento

125,900.00

125,900.00

125,900.00

Menos:

Importe gravado al 15 %

624,100.00

774,100.00

874,100.00

Igual:

importe gravado al 30 %

0.00

0.00

50,000.00

Por:

Tasa

30 %

30 %

30 %

Igual:

Impuesto

0.00

0.00

15,000.00

Menos:

Retenciones anteriores

0.00

0.00

0.00

Igual:

Retención a la tasa del 30 %

$0.00

$0.00

$15,000.00

Retención mensual a enterar

 

Concepto

Agosto

Septiembre

Octubre

Noviembre

 

Retención a tasa del 15 %

$22,500.00

$22,500.00

$22,500.00

$15,000.00

Más:

Retención a la tasa del 30 %

0.00

0.00

0.00

15,000.00

Igual:

Retención mensual a enterar

$22,500.00

$22,500.00

$22,500.00

$30,000.00

 

 

Concepto

Agosto

Septiembre

Octubre

Noviembre

 

Retención a tasa del 15 %

$22,500.00

$22,500.00

$22,500.00

$15,000.00

Más:

Retención a la tasa del 30 %

0.00

0.00

0.00

15,000.00

Igual:

Retención mensual a enterar

$22,500.00

$22,500.00

$22,500.00

$30,000.00

Así, del total de los pagos por $1,050,000.00, el residente extranjero está obligado a pagar.

Total de ISR a enterar

 

Concepto

Importe

Tasa

Impuesto

 

Ingreso exento

$125,900.00

 

$0.00

Más:

Ingreso gravado a tasa del 15 %

874,100.00

15 %

131,115.00

Más:

Ingreso gravado a tasa del 30 %

50,000.00

30 %

15,000.00

Igual:

ISR a enterar

$1,050,000.00

 

$146,115.00

Existe Tratado, pago en moneda extranjera

Un residente en Italia prestará servicios personales subordinados a una empresa en México, y permanecerá en el país del 1o de agosto al 17 de diciembre de 2017, la remuneración está pactada en 12,000.00 euros mensuales más las siguientes prestaciones:

Concepto

Importe (Euros)

Fecha de pago

Prima de expatriación

10,000.00

31 de agosto

Bono cuatrimestral

30,000.00

17 de diciembre

 Adicionalmente, la empresa mexicana realizará las siguientes erogaciones para hacer posible la prestación de servicios en el país:

Concepto

Importe (M.N.)

Fecha de erogación

Alimentación

$18,900.00

31 de agosto

Transporte

22,500.00

17 de diciembre

Apoyo de dos meses de alojamiento temporal, el pago se hace en dos exhibiciones iguales

$12,000.00

31 de agosto

$12,000.00

30 de septiembre

 Determinación del ISR

Con Italia existe un Tratado firmado; sin embargo, la estancia del extranjero en México es superior a 120 días, por lo cual no aplicarán los beneficios del mismo y se efectuará la retención en términos de la LISR, conforme a lo siguiente (art. 15, numeral 2, Tratado con Italia):

Salario diario en Euros

Salario Mensual

12,000.00

Días del mes

30

Salario Diario

$400.00

 Salario del periodo

 

Concepto

Agosto

Septiembre

Octubre

Noviembre

Diciembre

 

Salario diario

$400.00

$400.00

$400.00

$400.00

$400.00

Por:

Días del mes

31

30

31

30

17

Igual:

Salario del periodo

$12,400.00

$12,000.00

$12,400.00

$12,000.00

$6,800.00

  Prestaciones en moneda extranjera

 

Concepto

Agosto

Diciembre

 

Prima de expatriación

$10,000.00

$0.00

Más:

Bono cuatrimestral

0.00

30,000.00

Igual:

Prestaciones en moneda extranjera

$10,000.00

$30,000.00

Ingresos en moneda extranjera

 

Concepto

Agosto

Septiembre

Octubre

Noviembre

Diciembre

 

Salario

$12,400.00

$12,000.00

$12,400.00

$12,000.00

$6,800.00

Más:

Prestaciones

10,000.00

0.00

0.00

0.00

30,000.00

Igual:

Ingresos en moneda extranjera

$22,400.00

$12,000.00

$12,400.00

$12,000.00

$36,800.00

Ingresos en moneda nacional

 

Concepto

Agosto

Septiembre

Octubre

Noviembre

Diciembre

 

Ingresos totales

$22,400.00

$12,000.00

$12,400.00

$12,000.00

$36,800.00

Por:

Equivalencia del euro al dólar (1) (2)

1.1365

1.1314

1.1398

1.1299

1.1365

Igual:

Ingresos en dólares

25,457.60

13,576.80

14,133.52

13,558.80

41,823.20

Por:

Tipo de cambio (1)(3)

18.6512

18.2364

18.7456

18.0215

18.3651

Igual:

Ingresos en moneda nacional

$474,814.79

$247,591.96

$264,941.31

$244,349.91

$768,087.25

Más:

Apoyos de alimentación y transporte (4)

18,900.00

0.00

0.00

0.00

22500.00

Más:

Apoyo de alojamiento (4)

12,000.00

12000.00

0.00

0.00

0.00

Igual:

Ingresos en moneda nacional

$505,714.79

$259,591.96

$264,941.31

$244,349.91

$790,587.25

Notas: (1) Datos estimados

(2) Equivalencia del Euro respecto al dólar vigente en el momento de pago publicada para cada mes en el DOF

(3) Corresponde al tipo de cambio del dólar publicado en el DOF el día inmediato anterior a la fecha en que se realice el pago (art. 20, CFF)

Ingresos acumulables

 

Concepto

Agosto

Septiembre

Octubre

Noviembre

Diciembre

 

Ingreso mensual

$505,714.79

$259,591.96

$264,941.31

$244,349.91

$790,587.25

Más:

Ingresos de meses anteriores

0.00

505,714.79

765,306.75

1,030,248.06

1,274,597.97

Igual:

Ingresos acumulables

$505,714.79

$765,306.75

$1,030,248.06

$1,274,597.97

$2,065,185.22

Retención a la tasa del 15%

 

Concepto

Agosto

Septiembre

Octubre

Noviembre

Diciembre

 

Ingreso acumulado sin exceder de $1,000,000.00

$505,714.79

$765,306.75

$1,000,000.00

$1,000,000.00

$1,000,000.00

Menos:

Importe exento

125,900.00

125,900.00

125,900.00

125,900.00

125,900.00

Igual:

Excedente gravado

$379,814.79

$639,406.75

$874,100.00

$874,100.00

$874,100.00

Por:

Tasa

15.00 %

15.00 %

15.00 %

15.00 %

15.00 %

Igual:

Impuesto

$56,972.22

$95,911.01

$131,115.00

$131,115.00

$131,115.00

Menos:

Pagos provisionales anteriores

0.00

56,972.22

95,911.01

131,115.00

131,115.00

Igual:

Retención a la tasa del 15 %

$56,972.22

$38,938.79

$35,203.99

$0.00

$0.00


El ingreso acumulado a octubre supera $1,000,000.00, pero el 15 % solo se aplicará hasta este monto y el excedente será objeto a la tasa del 30 %.

Retención a la tasa del 30%

 

Concepto

Agosto

Septiembre

Octubre

Noviembre

Diciembre

 

Ingreso acumulado

$505,714.79

$631,149.03

$1,030,248.06

$1,274,597.97

$2,065,185.22

Menos:

Importe exento

125,900.00

125,900.00

125,900.00

125,900.00

125,900.00

Menos:

Importe gravado al 15 %

379,814.79

639,406.75

874,100.00

874,100.00

874,100.00

Igual:

importe gravado al 30 %

$0.00

$0.00

$30,248.06

$274,597.97

$1,065,185.22

Por:

Tasa

30.00 %

30.00 %

30.00 %

30.00 %

30.00 %

Igual:

Impuesto

$0.00

$0.00

$9,074.42

$82,379.39

$319,555.57

Menos:

Pagos provisionales anteriores

0

0.00

0.00

9,074.42

82,379.39

Igual:

Retención a la tasa del 30 %

$0.00

$0.00

$9,074.42

$73,304.97

$237,176.18

Retención mensual a enterar

 

Concepto

Agosto

Septiembre

Octubre

Noviembre

Diciembre

 

Retención a tasa del 15 %

$56,972.22

$38,938.79

$35,203.99

$0.00

$0.00

Más:

Retención a la tasa del 30 %

$0.00

$0.00

$9,074.42

$73,304.97

$237,176.18

Igual:

Retención mensual a enterar

$56,972.22

$38,938.79

$44,278.41

$73,304.97

$237,176.18

Total de ISR a enterar

 

Concepto

Importe

Tasa

Impuesto

 

Ingreso exento

$125,900.00

Exento

$0.00

Más:

Ingreso gravado a tasa del 15 %

1,000,000.00

15 %

131,115.00

Más:

Ingreso gravado a tasa del 30 %

744,539.25

30 %

237,176.18

Igual:

ISR a enterar

 

 

$368,291.18

No existe Tratado y el pago lo hace una empresa extranjera

Una persona residente en Argentina va a prestar en México un servicio personal subordinado a una sucursal de la empresa Argentina establecida en México, con la finalidad de simplificar los procesos de producción de esta, los salarios van a ser pagados por la empresa  residente en Argentina y su estancia será de 60 días, comprendidos del 31 de agosto al 29 octubre, los salarios ascenderán a 800,000.00 pesos argentinos, pagaderos en dos exhibiciones iguales, la primera el 28 de agosto y la segunda el 29 de septiembre.

Con Argentina no se tiene celebrado ningún Tratado, por lo cual se observaran las disposiciones establecidas en la LISR.

En este caso, el ingreso será objeto de pago de ISR en México, pues no se reúnen todos los requisitos para la exención prevista en el artículo 181 de la LISR, debido a que el servicio se aprovecha por un establecimiento permanente en México.

Ingresos en moneda nacional

 

Concepto

Agosto

Septiembre

 

Ingresos totales

$400,000.00

$400,000.00

Por:

Equivalencia del peso argentino al dólar (1) (2)

0.06450

0.0654

Igual:

Ingresos en dólares

$25,800.00

$26,160.00

Por:

Tipo de cambio (1) (3)

18.6512

18.2364

Igual:

Ingresos en moneda nacional

$481,200.96

$477,064.22

Notas: (1) Datos estimados

(2) Equivalencia del peso argentino respecto al dólar vigente en el momento de

pago publicada para cada mes en el DOF

(3) Corresponde al tipo de cambio del dólar publicado en el DOF el día inmediato

anterior a la fecha en que se realice el pago (art. 20, CFF)

Ingresos acumulables

 

Concepto

Agosto

Septiembre

 

Ingreso mensual

$481,200.96

$477,064.22

Más:

Ingresos de meses anteriores

0.00

481,200.96

Igual:

Ingresos acumulables

$481,200.96

$958,265.18

Retención a  la tasa del 15%

 

Concepto

Agosto

Septiembre

 

Ingreso acumulado

$481,200.96

$958,265.18

Menos:

Importe exento

125,900.00

125,900.00

Igual:

Excedente gravado

$355,300.96

$832,365.18

Por:

Tasa

15.00 %

15.00 %

Igual:

Impuesto

$53,295.14

$124,854.78

Menos:

Pagos provisionales anteriores

0.00

53,295.14

Igual:

Retención a la tasa del 15 %

$53,295.14

$71,559.64

Honorarios

De conformidad con el numeral 156 de la LISR, para el caso de pagos por honorarios y en general por la prestación de un servicio personal independiente, se considerará que la fuente de riqueza está en territorio nacional cuando el servicio se preste en el país.

Se presume que el servicio se presta totalmente en México cuando:

  • parte del mismo se da en territorio nacional, salvo que el contribuyente demuestre la parte del servicio que otorgó en el extranjero, en cuyo caso, el impuesto se calculará sobre la parte de la contraprestación correspondiente a la proporción en que el servicio se proporcionó en México
  • los pagos se hagan por un residente en territorio nacional o un residente en el extranjero con establecimiento permanente en el país a un residente en el extranjero que sea su parte relacionada en los términos del artículo 179 de la ley

En estos casos el ISR se determinará aplicando la tasa del 25 % sobre el total del ingreso obtenido, sin deducción alguna, debiendo efectuar la retención la persona que haga los pagos si es residente en el país o residente en el extranjero con un establecimiento permanente en México con el que se relacione el servicio. En los demás supuestos, el extranjero lo pagará mediante declaración dentro de los 15 días siguientes a aquel en el que se obtenga el ingreso.

Por ejemplo, la empresa “Programación Empresarial, SA” el 15 de agosto de 2017 pagará 750,000.00 pesos argentinos por honorarios a una persona física extranjera residente en Argentina por la instalación en México de diversos equipos de telecomunicaciones. Por lo tanto, la empresa deberá efectuar la siguiente retención:

Honorarios en moneda nacional

 

Concepto

Importe

 

Honorarios pagados en moneda extranjera

$750,000.00

Por:

Equivalencia del peso argentino al dólar (1) (2)

0.06450

Igual:

Ingresos en dólares

48,375.00

Por:

Tipo de cambio (1) (3)

18.4651

Igual:

Honorarios en moneda nacional

$893,249.21

Notas: (1) Datos estimados

(2) Equivalencia del peso argentino respecto al dólar vigente en el momento de

pago publicada para cada mes en el DOF

(3) Corresponde al tipo de cambio del dólar publicado en el DOF el día inmediato

anterior a la fecha en que se realice el pago (art. 20, CFF)

ISR a retener

 

Concepto

Importe

 

Honorarios en moneda nacional

$893,249.21

Por:

Tasa de retención

25 %

Igual:

ISR a retener

$223,312.30

No serán objeto del ISR los ingresos pagados por residentes en el extranjero que no tengan establecimiento permanente en el país o que teniéndolo, el servicio no esté relacionado con dicho establecimiento, siempre que la estancia del prestador del servicio en territorio nacional sea menor a 183 días naturales, consecutivos o no, en un periodo de 12 meses.

No será aplicable dicha exención cuando quien paga el servicio tenga algún establecimiento en territorio nacional con el que se relacione dicho servicio, aun cuando no constituya establecimiento permanente, así como cuando el prestador del servicio al citado establecimiento reciba pagos complementarios de residentes en el extranjero, en consideración a servicios otorgados por los que haya obtenido ingresos sujetos a retención.

El contribuyente obligado a pagar el impuesto, debe continuar pagándolo mientras no demuestre que ha permanecido por más de 183 días consecutivos fuera de territorio nacional.

Tratado

Si se ubica en alguno de los supuestos en los que el ingreso por honorarios es sujeto de retención, deberá revisarse si existe algún Tratado. Esto porque, por ejemplo, los vigentes entre México y Estados Unidos de América o España, exentan del pago de impuestos al contribuyente siempre que los ingresos no provengan de una base fija o cuando la estancia del extranjero no supere los 183 días en un periodo de 12 meses.

IVA virtual

El numeral 24, fracción V de la LIVA precisa que se considera importación de servicios, el aprovechamiento en territorio nacional de los servicios a que se refiere el artículo 14, cuando se presten por no residentes en el país, por lo que cuando se pagan honorarios a un  extranjero, se causará el impuesto por la importación del servicio, ya sea que se preste en el extranjero o en territorio nacional (art. 48, RLIVA).

A su vez, el precepto 50 del RLIVA establece que para los efectos de lo dispuesto en el artículo 24 de la ley, los contribuyentes que importan bienes intangibles o servicios por los que deban pagar el impuesto, podrán efectuar el acreditamiento, en la misma declaración de pago mensual a que correspondan dichas importaciones.

Por lo tanto, el efecto neto para el contribuyente es de cero y estos cálculos del IVA causado por la importación y acreditable del mismo solo se reflejarán en los papeles de trabajo del contribuyente.

Por ejemplo, si se efectúan pagos por honorarios al extranjero por $98,420.00.

IVA causado por la importación

 

Concepto

Importe

 

Base gravable

$98,420.00

Por:

Tasa de IVA

16 %

Igual:

IVA causado por la importación

$15,747.20

IVA a pagar

 

Concepto

Importe

 

IVA causado por la importación del servicio

$15,747.20

Menos:

IVA acreditable por la importación del servicio

15,747.20

Igual:

IVA a pagar

$0.00

Por un lado se considera el impuesto a cargo por la importación del servicio, pero también se toma como acreditable por el mismo concepto; es decir, no hay impuesto a cargo por esta operación.

Emisión de CFDI

Cuando los pagos señalados anteriormente se consideren que provienen de territorio nacional, quien los efectúa deberá emitir un CFDI, consignando en su caso el ISR retenido (art. 76, fracc. III, LISR).

El CFDI se emitirá por cada operación, siguiendo los lineamientos referidos en el anexo 20 “Medios Electrónicos”, apartado II “Del Comprobante Fiscal Digital a través de Internet que Ampara Retenciones e Información de Pagos”; no obstante puede expedirse de manera anualizada, durante enero de 2018, respecto de los pagos efectuados durante el presente ejercicio fiscal (regla 2.7.5.4., RMISC).

La emisión en forma correcta y oportuna de los CFDI en los casos que así proceda, es un requisito para la deducción de los pagos al extranjero previstos en el Título V de la LISR (art. 27, fracc. V, LISR).

Conclusión

Cuando se efectúen pagos al extranjero por sueldos u honorarios, es necesario definir si en términos de la LISR, quien los percibe se ubica en los supuestos para establecer que la fuente de riqueza se encuentra en territorio nacional, pues solo así estarán sujetos a la retención del ISR, atendiendo en todo momento al Tratado que en su caso se tenga celebrado con el país donde reside el extranjero.