La autoridad cuenta con varias medidas para coaccionar al contribuyente para que cumpla con sus obligaciones fiscales, entre las más comunes se encuentran las facultades de comprobación, fundamentadas en el artículo 42 del CFF; sin embargo estas no son las únicas medidas con las que cuenta el fisco.
Una de las acciones emprendidas por este es dejar sin efectos el certificado de sello digital (CSD) de los contribuyentes; el certificado sirve a los contribuyentes para expedir CFDI´s por las actividades realizadas.
Esta medida representa una afectación sustancial en los causantes, ya que al no poder expedir CFDI´s se entorpece la cobranza, lo que puede generar un paro de actividades.
Razones para la cancelación de CSD
Es una realidad que los CSD emitidos por el SAT pueden quedar sin efectos; las razones para que se dé el supuesto se dividen en los dos grupos siguientes:
| Por pérdida de su valor
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Por impedir el ejercicio de facultades o incumplimiento de la ley
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| A solicitud del firmante
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La autoridad detecte que los contribuyentes, en un mismo ejercicio fiscal omitan la presentación de tres o más declaraciones periódicas consecutivas o seis no consecutivas (previo requerimiento)
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| Por resolución judicial o administrativa
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No se localice al contribuyente o este desaparezca durante el procedimiento administrativo de ejecución (PAE)
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| En caso de fallecimiento del titular (solicitar la revocación por un tercero)
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No se localice al contribuyente, desaparezca o bien se detecte que los CFDI emitidos amparan operaciones inexistentes, simuladas o ilícitas en el ejercicio de las facultades de comprobación del fisco
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| Disolución o extinción de personas morales
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Detecten infracciones relacionadas con el RFC (art. 79 del CFF); obligaciones del pago de contribuciones; declaraciones y avisos (art. 81 del CFF) e infracciones relacionadas con llevar contabilidad (art. 83 del CFF)
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| Desaparición por fusión o escisión de sociedades
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| Se llegue al término de la vigencia del certificado
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| Se pierda o sufra daños
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| Cuando se detecte que al momento de su expedición no se cumplieron los requisitos legales
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| En caso de que exista riesgo en la confidencialidad de los datos de creación
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La cancelación del certificado es un acto unilateral realizado por la autoridad, sin que se permita al contribuyente aportar la probanza que permita desvirtuar previamente la acción del SAT; no obstante existe un procedimiento contenido en el artículo 17-H del CFF para esclarecer la situación del causante.
Aclaración
La regla 2.2.4. de la RMISC 2019, contempla el procedimiento para subsanar las irregularidades detectadas por el SAT, el cual es un caso de aclaración que se debe presentar en el portal del SAT. Para esto el contribuyente debe observar lo contenido en la ficha de trámite 47/CFF “Aclaración para subsanar las irregularidades detectadas o desvirtuar la causa por la que se dejó sin efectos su Certificado de sello digital, se restringió el uso de su Certificado de e.firma o el mecanismo que utiliza para efectos de la expedición de CFDI”, contenida en el Anexo 1-A de la RMISC 2019.
En la aclaración se debe adjuntar el oficio de cancelación del CSD digitalizado, así como los documentos probatorios que desvirtúen las irregularidades que dieron origen a dicha cancelación.
Una vez presentada la aclaración, la autoridad cuenta con un plazo máximo de tres días para determinar si el contribuyente subsanó o no las inconsistencias detectadas.
Es importante mencionar que el CSD cancelado no puede reactivarse, por lo que en caso de que el procedimiento para subsanar las irregularidades sea exitoso, el contribuyente debe generar un nuevo certificado.
Ahora bien, esta aclaración no puede ser considerada como un recurso administrativo de conformidad con el artículo 33-A del CFF. Por lo que la pregunta que se debe realizar es: ¿existe otra alternativa de defensa contra estos actos?
Juicio de nulidad
Una respuesta inmediata puede ser interponer el juicio de nulidad en contra de este acto citado, al considerarse que se está ante un acto definitivo, ya que la cancelación de los sellos digitales da por concluido el procedimiento del numeral 17-H del CFF; toda vez que no existe un momento en el cual el contribuyente pueda aportar pruebas para evitar la cancelación del CSD.
Esto puede ser considerado como un acto arbitrario por la autoridad al vulnerar la esfera jurídica del contribuyente por coartar su derecho de defensa ante un acto en el que se desconoce la legalidad del proceso llevado a cabo por la misma para la cancelación.
Sin embargo, la Suprema Corte de Justicia de la Nación consideró que el oficio mediante el cual se da a conocer la cancelación de los certificados es un acto intraprocedimental y, por tanto, no es susceptible de impugnación mediante el juicio de nulidad ante el TFJA; lo anterior versa en la jurisprudencia: SELLO DIGITAL. EL OFICIO EMITIDO CON FUNDAMENTO EN EL ARTÍCULO 17-H DEL CÓDIGO FISCAL DE LA FEDERACIÓN, A TRAVÉS DEL CUAL LA AUTORIDAD DEJA SIN EFECTOS EL CERTIFICADO CORRESPONDIENTE, NO CONSTITUYE UN ACTO DEFINITIVO PARA EFECTOS DEL JUICIO DE NULIDAD. Visible en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Décima Época, Tomo II, Materia Administrativa, Tesis 2a./J. 2/2018 (10a.), Jurisprudencia, Registro 2016355, marzo 2018, p. 1433.
De lo anterior se puede concluir que contra el oficio de cancelación, no procede interponer el juicio de nulidad, pero ¿procede el amparo indirecto?
Amparo indirecto
Para que los contribuyentes desarrollen sus actividades, es necesario que cuenten con los recursos económicos que les permitan hacer frente a sus obligaciones comerciales; no obstante en caso de sufrir una cancelación del CSD, se restringe la expedición de CFDI, lo que genera conflicto a la hora de la cobranza y esto puede ser considerado como un daño irreparable para los pagadores de impuestos.
Si bien la cancelación de los CSD no se considera un acto definitivo, se puede recurrir al amparo indirecto, toda vez que se actualiza lo previsto en el artículo 107, fracción III, inciso b) de la Ley de Amparo; dicho fundamento prevé que el juicio de amparo procede contra actos en el procedimiento que sean de imposible reparación, entendiéndose por ellos los que afecten materialmente derechos sustantivos tutelados en la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos y en los tratados internacionales de los que México sea parte.
Violación a los derechos humanos
Cuando se habla de amparo es inevitable hacer referencia a la violación de algún derecho humano consagrado en la CPEUM, en este supuesto algunos de los derechos posiblemente violentados son los siguientes:
al cancelar los CSD, la autoridad está poniendo candados a la obtención de ingresos del contribuyente; y en este sentido lo está privando del producto de su trabajo, violentando lo dispuesto por el artículo 5 de la CPEUM que señala que “nadie puede ser privado del producto de su trabajo, sino por resolución judicial”
no existe un procedimiento que le permita al contribuyente defenderse. Además de que es un acto arbitrario, ya que no se conocen las bases que toma la autoridad para determinar la cancelación de los CSD, lo cual violenta lo dispuesto por el artículo 16 de la CPEUM que establece que la autoridad debe motivar la causa legal del procedimiento
la cancelación de los CSD es excesiva, si se toma en cuenta que se detiene la totalidad de las operaciones del contribuyente; pues con esta medida se restringe en su totalidad la expedición de CFDI, por lo que no observa lo señalado por el artículo 22 de la CPEUM que prohíbe cualquier pena inusitada y trascendente
En conclusión, existen dos opciones para solventar esta situación; por un lado se puede atender al procedimiento conferido en las reglas de carácter general a través de la presentación de la aclaración, o interponer la demanda de amparo indirecto por los derechos violentados, al considerar que este procedimiento es de imposible reparación, tomando como precedente la tesis: RESOLUCIONES INTRAPROCESALES, INTERMEDIAS O DE TRÁMITE EN EL PROCEDIMIENTO ADMINISTRATIVO SEGUIDO EN FORMA DE JUICIO. SON IMPUGNABLES EN AMPARO INDIRECTO SI CAUSAN UN PERJUICIO DE IMPOSIBLE REPARACIÓN [INAPLICABILIDAD DE LA JURISPRUDENCIA 2a./J. 22/2012 (10a.) Visible en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Décima Época, Tomo III, Materia Administrativa, Tesis II.1o.4 A (10a.), tesis, Registro 2007780, octubre 2014, p. 2921.
